Abgabenordnung - Finanzgerichtsordnung

Alle Änderungen stets im Blick

Der Tipke/Kruse ist ein wissenschaftlich fundierter Praxiskommentar. Er verarbeitet nicht nur die Judikatur (BFH, FG, EuGH, BVerfG und sonstige höchstrichterliche Rechtsprechung). Vielmehr reflektiert er auch die wissenschaftliche steuerrechtliche Literatur. In eigenständiger Gedankenführung entwickelt das Standardwerk seit mehr als fünf Jahrzehnten das Steuerverfahrens- und Prozessrecht meinungsbildend fort. Dabei hat es sich dem Individualrechtsschutz verschrieben und bezieht Position gegen staatliche Willkür.

Zielführende Lösungen für die Praxis

Das Steuerstrafrecht wurde in den Kommentar aufgenommen. War dies in der Vergangenheit eine Materie für Spezialisten, so kommt heute zunehmend auch der „normale“ Berater z.B. durch die Verschärfung der Selbstanzeigeregelung mit diesem Rechtsgebiet in Kontakt. Auch die steuerstrafrechtlichen Kommentierungen sind inhaltlich auf die Bedürfnisse eines Steuerpraktikers ausgerichtet. Das Werk enthält außerdem die Kommentierungen der Nebengesetze VwZG und FVG sowie Ausführungen zum relevanten Verfassungs- und Europarecht.

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• Tipke/Kruse, Abgabenordnung – Finanzgerichtsordnung Kommentar
• Kirchhof/Seer, Einkommensteuergesetz Kommentar
• Rödder/Herlinghaus/Neumann, Körperschaftsteuergesetz Kommentar
• Wäger, Umsatzsteuergesetz Kommentar
• Wendt/Suchanek/Möllmann/Heinemann, Gewerbesteuergesetz Kommentar
• Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, Umwandlungssteuergesetz Kommentar
• Behrens/Wachter, Grunderwerbsteuergesetz Kommentar
• von Oertzen/Loose, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz Kommentar
• Tipke/Lang, Steuerrecht
• Gesetze, Rechtsprechung und Verwaltungsanweisungen topaktuell

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Ergänzungslieferung 189 Februar 2026

In dieser Lieferung wird mit §§　37, 41 und 46 AO die Aktualisierung des Steuerschuldrechts fortgesetzt. Die Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis definiert §　37 Abs.　1 AO. Die Kommentierung erläutert eingehend die praxiswichtigen Erstattungsansprüche gegen die FinBeh. und Rückforderungsansprüche der FinBeh. bei rechtsgrundloser Leistung (s. §　37 AO Rz.　27 　ff.). Gerade bei der Einschaltung Dritter („Dreiecksfälle") stellt sich die zentrale Frage, wen als „Leistungsempfänger" nach §　37 Abs.　2 Satz　1 AO die Zahlungspflicht trifft (s. §　37 AO Rz.　113 　ff.). §　41 AO regelt — parallel zu §　117 BGB im Zivilrecht — die Rechtsfolgen unwirksamer Rechtsgeschäfte und ist Ausdruck der wirtschaftlichen Betrachtungsweise im Steuerrecht: Die Erfüllung des gesetzlichen Tatbestands (§　38 AO) bestimmt sich danach, wie die Beteiligten den Sachverhalt tatsächlich gestaltet haben, so dass die anfängliche oder spätere Unwirksamkeit des zugrundeliegenden Rechtsgeschäfts unbeachtlich ist, solange und soweit die Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis eintreten und bestehen lassen (s. §　41 AO Rz.　2 m.w.N.). Ansprüche auf Erstattung von Steuern, Haftungsbeträgen, steuerlichen Nebenleistungen und auf Steuervergütungen können abgetreten, verpfändet und gepfändet werden (§　46 Abs.　1 AO). Sie sind dem Rechtsverkehr und der Vollstreckung nicht entzogen, aber §　46 AO enthält verschiedene Schutzvorschriften für Stpfl. und Finanzverwaltung, die zu beachten sind (s. §　46 AO Rz.　17 　ff. m.w.N.). Hierzu zählt die formgerechte Anzeige an die FinBeh. auf dem amtlich vorgeschriebenen Vordruck (s. §　46 AO Rz.　68 ).

Die Änderung des §　138f AO zur Mitteilungspflicht bei grenzüberschreitenden Steuergestaltungen durch das Gesetz vom 22.12.2025 (BGBl.　2025 I Nr.　352) war Anlass, die Kommentierung der Verfahrensregeln dieses Regelungsbereichs (§§　138f—138k AO ) zu überarbeiten und dabei die in der bisherigen Mitteilungspraxis gewonnenen Erkenntnisse zu berücksichtigen. Die aktualisierte Kommentierung der Kernregelungen zur Mitteilungspflicht (§§　138d, 138e AO) folgt — zusammen mit einem umfassenden Überblick zu diesem Pflichtenkreis und zu den „Irrungen und Wirkungen" des Gesetzgebers in dem nun hoffentlich langfristig ad acta gelegten Projekt einer gesetzlichen Mitteilungspflicht für innerstaatliche Steuergestaltungen (in Vor §　138d AO) — mit der nächsten Lieferung.

Umfassend aktualisiert wurden mit dieser Lieferung die Kommentierung der Vorschriften über die Steuer- und Zollfahndung (§§　208, 208a, 404 AO ). Neu ist in Nordrhein-Westfalen die Struktur mit dem zum 1.1.2024 geschaffenen Landesamt zur Bekämpfung der Finanzkriminalität, was entgegen seiner Bezeichnung die Funktion eines Strafsachen-Finanzamts erfüllt (s. §　208 AO Rz.　11 ). Die in §　208a AO für den Bereich der zu §　208 Abs.　1 S.　1 Nr.　3 AO gehörenden sog. Vorfeldermittlungen geschaffene Sonderzuständigkeit des BZSt. ist vielen unbekannt und in §　208a AO Rz.　4 komprimiert dargestellt. Von den Aufgaben der Steuer- und Zollfahndung sind deren Ermittlungsbefugnisse zu unterscheiden. Die Kommentierung klärt dazu den Regelungsgehalt des §　404 AO in seinem Zusammenspiel mit der StPO. Vertieft wurde der praktisch sehr relevante Abschnitt zu §　404 Abs.　2 AO i.V.m. §　110 StPO über die Durchsicht von Papieren und elektronischen Speichermedien an der Schwelle der Durchsuchung zur Beschlagnahme mit den durch die Digitalisierung aufgeworfenen Fragestellungen der Online-Sichtung externer Datenspeicher und den Zugriff auf ausländische Speichermedien (s. §　404 AO Rz.　29 — 33 ).

Im grenzüberschreitenden Kontext ist nicht nur der Informationsaustausch zwischen den Staaten, sondern auch die bisher allein in §　250 AO inzident abgehandelte sog. Beitreibungshilfe ausgebaut worden. Mit dieser Lieferung wird nun nach dem EUAHiG auch das EUBeitrG als eigenes (Neben-)Gesetz in diesem Werk (außerhalb der in dieser Lieferung ebenfalls überarbeiteten Kommentierung des §　250 AO) erläutert. Der interessierte Leser findet nun die Vorschriften des EUAHiG, EUBeitrG, FKAustG und des PStTG im Zusammenhang vollständig kommentiert. Im Laufe dieses Jahres wird das zum 1.1.2026 in Kraft getretene sog. Kryptowerte-Steuertransparenz-Gesetz (KStTG), das mit dem Gesetz zur Umsetzung der RL (EU) 2023/2226 (DAC 8) v. 22.12.2025 (BGBl.　2025 I Nr.　352) geschaffen worden ist, den Reigen komplettieren.

Das formelle und materielle Insolvenzsteuerrecht wirft ebenfalls immer neue Rechtsfragen auf. Sie sind im Kommentar unter §　251 AO , der Schnittstelle zwischen Insolvenzrecht und allgemeinem Abgabenrecht, behandelt. Das gilt auch für Rechtsfragen im Zusammenhang mit einem Insolvenzplan. Der Insolvenzplan ist eine vom Insolvenzgericht bestätigte Vereinbarung zwischen den am Insolvenzverfahren beteiligten Gläubigern und dem Insolvenzschuldner. Mit der Rechtskraft der Bestätigung des Plans gelten die festgelegten Wirkungen auch für Insolvenzgläubiger, die ihre Forderungen nicht angemeldet haben, und für Beteiligte, die dem Insolvenzplan widersprochen haben (§　254b ­InsO). Soweit Insolvenzforderungen aufgrund der Regelungen in einem Insolvenzplan als erlassen gelten, sind sie nicht erloschen, sondern bestehen als natürliche, unvollkommene Verbindlichkeiten fort, deren Erfüllung möglich ist, aber nicht erzwungen werden kann. Das gilt auch für Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (BFH v. 27.8.2025 — II R 50/21, Rz.　34; s. §　251 AO Rz.　110 , 116 ).

Ein die Vollstreckung erübrigendes Instrument bietet die Aufrechnung nach §　226 AO , der ebenfalls Gegenstand dieser Lieferung ist. Ist die Forderung, gegen die die FinBeh. nach §　226 AO aufrechnen will, erst nach Insolvenzeröffnung entstanden, ist die Aufrechnung im Insolvenzverfahren unzulässig (§　96 Abs.　1 Nr.　1 ­InsO; s. §　226 AO Rz.　43a ). Ob dies der Fall ist, bestimmt sich bei Erstattungs- oder Vergütungsansprüchen danach, ob sämtliche materiell-rechtlichen Tatbestandsvoraussetzungen für die Entstehung dieses Anspruchs im Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens bereits erfüllt waren (BFH v. 22.6.2022 — XI R 46/20, BFHE 277, 26, Rz.　17; s. §　226 AO Rz.　43a ). Gegen USt.-Erstattungsansprüche, die der Insolvenzschuldner aufgrund einer während des Insolvenzverfahrens über sein Vermögen neu aufgenommenen selbständigen Tätigkeit erworben hat und die der Insolvenzverwalter wirksam aus dem Insolvenzbeschlag nach §　35 Abs.　2 ­InsO freigegeben hat, kann die FinBeh. mit Steuerverbindlichkeiten, die vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens entstanden sind, aber aufrechnen (FG Münster v. 14.2.2023 — 2　K 2804/21 AO; s. §　226 AO Rz.　43a ).

Auch die Finanzgerichtsordnung ist von Änderungsgesetzen berührt: So wurde durch Gesetz vom 8.12.2025 (BGBl.　2025 I Nr.　319) §　52b FGO (zur ab 1.1.2026 verpflichtenden elektronischen Akte im Finanzprozess) in einer Weise geändert, die die Verfahrensabläufe mit Blick auf die Weiterführung einer Papierakte in elektronischer Form (sog. Hybridakte) vereinfacht. Darüber hinaus wurde durch Gesetz vom 8.12.2025 (BGBl.　2025 I Nr.　318) ein §　146 FGO (zu einer Änderung der gerichtlichen Kostenentscheidung nach einer Änderung der Wertfestsetzung für die Gerichtsgebühren — mit Wirkung ab 1.7.2026) eingefügt. Die zugrunde liegende Rechtsfrage war bisher nicht einheitlich, aber in diesem Kommentar schon zuvor (zutreffend im Sinne der gesetzlichen Regelung) beantwortet worden (s. Vor §　135 FGO Rz.　135 ).

Mit dieser Lieferung sind schließlich auch die Kommentierungen der §§　76, 79a, 79b FGO aktualisiert worden. Insbesondere der — zunehmend bei „Durchführungskonstellationen" (vor allem im Umsatzsteuer-, Zollrecht) aus der unionsrechtlichen Perspektive zu betrachtende ­( §　76 FGO Rz.　4 ) — Untersuchungsgrundsatz des §　76 FGO gehört zu den tragenden Grundsätzen des Finanzgerichtsprozessrechts. Er ist zwar an das FG adressiert, entlässt die Beteiligten jedoch nicht aus ihrer Mitwirkungsverantwortung und -obliegenheit. Wie schwer die im konkreten Fall zu formulierenden Anforderungen sind, zeigen die vielen NZB-Entscheidungen des BFH, die sich vor allem mit drei Fragenkomplexen befassen müssen: Wann hat das FG ausreichend eigene Sachkunde (dargelegt), um von der Einholung eines Sachverständigengutachtens abzusehen? Wann darf ein Beweisantrag abgelehnt werden? Wann muss das Gericht wegen des Amtsermittlungsgrundsatzes auch ohne einen Beweisantrag Beweis erheben oder andere Erkenntnismittel bemühen? Gerade die mit dem letztgenannten Aspekt angesprochene Formel des sich „Aufdrängens" wird ob des hohen Abstraktionsgrades dieses Kriteriums für den Richter/die Richterin und die Beteiligten vielfach erst mit dem praktischen Anschauungsmaterial greifbar (dazu §　76 FGO Rz.　41 　ff.). Die vorstehenden Fragen sind kein Thema allein des §　76 FGO; sie sind eng mit dem Beweisrecht verbunden. Zentrale Herausforderung der Kommentierung des §　76 FGO ist es daher nicht nur, die Materie systematisch aufzubereiten und Antworten zu präsentieren, sondern ihn auch zu den Vertiefungskommentierungen in den §§　79　ff. FGO und die vornehmlich rechtsbehelfsorientierten (Komplementär-) Erläuterungen in den §§　115　ff. FGO zu leiten.

Die Autoren