Zur Anwendung der Kleinunternehmerregelung bei der Differenzbesteuerung unterlie-genden Wiederverkäufern
Kurzbesprechung
BFH v. 23.10.2019 - XI R 17/19
UStG §§ 19, 25a
Die für Umsätze i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG geschuldete Umsatzsteuer wird von Unternehmern, die im Inland oder in den in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebieten ansässig sind, nicht erhoben, wenn der Umsatz zuzüglich der darauf entfallenden Steuer im vorangegangenen Kalenderjahr 17.500 € nicht überstiegen hat und im laufenden Kalenderjahr 50.000 € voraussichtlich nicht übersteigen wird (§ 19 Abs. 1 Satz 1 UStG).
Die Besteuerung der Kleinunternehmer gemäß § 19 UStG wird durch die Differenzbesteuerung nach § 25a UStG nicht ausgeschlossen. Die Regelungen über die Besteuerung der Kleinunternehmer gelten daher auch für Unternehmer, die --wie im Streitfall der Steuerpflichtige-- als Wiederverkäufer Lieferungen i.S. des § 25a Abs. 1 UStG ausführen. Ist ein Wiederverkäufer Kleinunternehmer (§ 19 Abs. 1 Satz 1 UStG), wird die nach der Handelsspanne bemessene Steuer für die von ihm ausgeführten Lieferungen nicht erhoben.
Nach § 19 Abs. 1 Satz 2 UStG ist Umsatz i.S. des § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG der nach vereinnahmten Entgelten bemessene Gesamtumsatz, gekürzt um die darin enthaltenen Umsätze von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens. Bei der Umsatzermittlung ist nicht auf die Bemessungsgrundlage abzustellen, sondern auf die vom Unternehmer vereinnahmten Bruttobeträge.
Gesamtumsatz ist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 UStG die Summe der vom Unternehmer ausgeführten steuerbaren Umsätze i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG abzüglich der näher bestimmten steuerfreien Umsätze. Danach erfüllte der Steuerpflichtige, der als Unternehmer i.S. von § 2 Abs. 1 UStG im Gebrauchtwagenhandel tätig war, im Streitjahr die Voraussetzungen für die Besteuerung als Kleinunternehmer gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG nicht. Denn sein Gesamtumsatz i.S. von § 19 Abs. 3 Satz 1 UStG bezogen auf das dem Streitjahr vorangegangene Jahr 2009 hatte die maßgebliche Umsatzgrenze von 17.500 € überschritten. Hierbei ist gemäß § 19 Abs. 1 Satz 2 UStG auf die Summe der vom Steuerpflichtigen in diesem Jahr vereinnahmten Entgelte in Höhe von 27.358 € und nicht auf die Handelsspanne nach § 25a Abs. 3 UStG abzustellen, die die umsatzsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage bildet.
§ 19 Abs. 1 Satz 2, Abs. 3 Satz 1, § 25a Abs. 3 Satz 1 UStG sind nach unionsrechtlichen Maßgaben nicht dahingehend auszulegen, dass zur Ermittlung der betreffenden Umsatzgrößen bei einem Fall wie dem vorliegenden auf die Summe der Differenzbeträge i.S. des § 25a Abs. 3 UStG abzustellen ist, unabhängig von der Höhe der vereinnahmten Entgelte. Nach Art. 288 Abs. 1 Nr. 1 MwStSystRL setzt sich der Umsatz, der bei der Anwendung der Sonderregelung für Kleinunternehmen zugrunde zu legen ist, aus dem Betrag ohne Mehrwertsteuer der Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen zusammen, soweit diese besteuert werden.
Nach der Rechtsprechung des EuGH setzt sich der Umsatz des Steuerpflichtigen schon nach dem Wortlaut dieser Bestimmung aus dem Gesamtbetrag ohne Mehrwertsteuer der besteuerten Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen zusammensetzt, wobei sich das Wort "besteuert" aber nicht auf das Wort "Betrag", sondern auf "Lieferungen" oder "Leistungen" bezieht. Er hat entschieden, dass eine wörtliche Auslegung von Art. 288 Abs. 1 Nr. 1 MwStSystRL deshalb impliziert, dass der Gesamtbetrag der von den steuerpflichtigen Wiederverkäufern ausgeführten Lieferungen und nicht deren Handelsspanne den Umsatz darstellt, der für die Anwendbarkeit der Sonderregelung für Kleinunternehmen zugrunde zu legen ist. Diese Auslegung wird durch die Systematik, die Entstehungsgeschichte und die Zielsetzung der Mehrwertsteuerrichtlinie bestätigt.
Das FG hatte daher im Streitfall die Anwendbarkeit der Kleinunternehmerregelung zu Unrecht bejaht.
Verlag Dr. Otto Schmidt
UStG §§ 19, 25a
Die für Umsätze i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG geschuldete Umsatzsteuer wird von Unternehmern, die im Inland oder in den in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebieten ansässig sind, nicht erhoben, wenn der Umsatz zuzüglich der darauf entfallenden Steuer im vorangegangenen Kalenderjahr 17.500 € nicht überstiegen hat und im laufenden Kalenderjahr 50.000 € voraussichtlich nicht übersteigen wird (§ 19 Abs. 1 Satz 1 UStG).
Die Besteuerung der Kleinunternehmer gemäß § 19 UStG wird durch die Differenzbesteuerung nach § 25a UStG nicht ausgeschlossen. Die Regelungen über die Besteuerung der Kleinunternehmer gelten daher auch für Unternehmer, die --wie im Streitfall der Steuerpflichtige-- als Wiederverkäufer Lieferungen i.S. des § 25a Abs. 1 UStG ausführen. Ist ein Wiederverkäufer Kleinunternehmer (§ 19 Abs. 1 Satz 1 UStG), wird die nach der Handelsspanne bemessene Steuer für die von ihm ausgeführten Lieferungen nicht erhoben.
Nach § 19 Abs. 1 Satz 2 UStG ist Umsatz i.S. des § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG der nach vereinnahmten Entgelten bemessene Gesamtumsatz, gekürzt um die darin enthaltenen Umsätze von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens. Bei der Umsatzermittlung ist nicht auf die Bemessungsgrundlage abzustellen, sondern auf die vom Unternehmer vereinnahmten Bruttobeträge.
Gesamtumsatz ist nach § 19 Abs. 3 Satz 1 UStG die Summe der vom Unternehmer ausgeführten steuerbaren Umsätze i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG abzüglich der näher bestimmten steuerfreien Umsätze. Danach erfüllte der Steuerpflichtige, der als Unternehmer i.S. von § 2 Abs. 1 UStG im Gebrauchtwagenhandel tätig war, im Streitjahr die Voraussetzungen für die Besteuerung als Kleinunternehmer gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG nicht. Denn sein Gesamtumsatz i.S. von § 19 Abs. 3 Satz 1 UStG bezogen auf das dem Streitjahr vorangegangene Jahr 2009 hatte die maßgebliche Umsatzgrenze von 17.500 € überschritten. Hierbei ist gemäß § 19 Abs. 1 Satz 2 UStG auf die Summe der vom Steuerpflichtigen in diesem Jahr vereinnahmten Entgelte in Höhe von 27.358 € und nicht auf die Handelsspanne nach § 25a Abs. 3 UStG abzustellen, die die umsatzsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage bildet.
§ 19 Abs. 1 Satz 2, Abs. 3 Satz 1, § 25a Abs. 3 Satz 1 UStG sind nach unionsrechtlichen Maßgaben nicht dahingehend auszulegen, dass zur Ermittlung der betreffenden Umsatzgrößen bei einem Fall wie dem vorliegenden auf die Summe der Differenzbeträge i.S. des § 25a Abs. 3 UStG abzustellen ist, unabhängig von der Höhe der vereinnahmten Entgelte. Nach Art. 288 Abs. 1 Nr. 1 MwStSystRL setzt sich der Umsatz, der bei der Anwendung der Sonderregelung für Kleinunternehmen zugrunde zu legen ist, aus dem Betrag ohne Mehrwertsteuer der Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen zusammen, soweit diese besteuert werden.
Nach der Rechtsprechung des EuGH setzt sich der Umsatz des Steuerpflichtigen schon nach dem Wortlaut dieser Bestimmung aus dem Gesamtbetrag ohne Mehrwertsteuer der besteuerten Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen zusammensetzt, wobei sich das Wort "besteuert" aber nicht auf das Wort "Betrag", sondern auf "Lieferungen" oder "Leistungen" bezieht. Er hat entschieden, dass eine wörtliche Auslegung von Art. 288 Abs. 1 Nr. 1 MwStSystRL deshalb impliziert, dass der Gesamtbetrag der von den steuerpflichtigen Wiederverkäufern ausgeführten Lieferungen und nicht deren Handelsspanne den Umsatz darstellt, der für die Anwendbarkeit der Sonderregelung für Kleinunternehmen zugrunde zu legen ist. Diese Auslegung wird durch die Systematik, die Entstehungsgeschichte und die Zielsetzung der Mehrwertsteuerrichtlinie bestätigt.
Das FG hatte daher im Streitfall die Anwendbarkeit der Kleinunternehmerregelung zu Unrecht bejaht.