Ablaufhemmung der Festsetzungsfrist durch Antrag des Steuerpflichtigen

Der Sachverhalt:
Die verheirateten Kläger stammen aus Österreich. Sie waren im Streitjahr 2003 als Pilot bzw. Flugbegleiterin bei deutschen Arbeitgebern angestellt und stellten beim beklagten Finanzamt einen Antrag dahin, als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig gem. § 1 Abs. 3 EStG 2002 behandelt zu werden. Die Behörde erteilte im Mai 2003 für die jeweiligen Arbeitgeber Bescheinigungen gem. § 39c Abs. 4 EStG 2002. Die Arbeitgeber behielten auf dieser Grundlage Lohnsteuer ein; dabei unterwarfen sie den gesamten Arbeitslohn der Kläger dem Lohnsteuerabzug, obgleich die sog. Inlandsanteile der Arbeitseinkünfte des Klägers nur 13,1 % und die der Klägerin nur 12,06 % betrugen.

Im Mai 2009 beantragten die Kläger die Erstattung zu viel einbehaltener Lohnsteuer gem. § 37 Abs. 2 AO. Diesen Antrag lehnte das Finanzamt mit der Begründung ab, es sei Festsetzungsverjährung eingetreten. Die dagegen eingelegten Einsprüche blieben erfolglos. Kurz zuvor hatte die Finanzbehörde auf die Möglichkeit einer eventuell noch durchzuführenden Einkommensteuerveranlagung hingewiesen: Die erteilte Bescheinigung gem. § 39c Abs. 4 EStG 2002 könne zu Unrecht ausgestellt worden sein, da die Kläger offensichtlich nicht zum Personenkreis des § 1 Abs. 3 oder des § 1a EStG 2002 gehören würden. Allerdings komme eine Veranlagung nach § 50 Abs. 5 S. 2 Nr. 2 S. 2 EStG 2002 nur unter den Voraussetzungen des § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG 2002 in Betracht. Eine Antragstellung werde anheimgestellt, da die Fristberechnung bei einer Antragsveranlagung noch einer höchstrichterlichen Prüfung unterzogen werde (BFH anhängige Revisionsverfahren VI R 1/09 u. VI R 2/09). Ein Einspruch werde gem. § 363 Abs. 2 AO zum Ruhen gebracht.

Die Kläger legten am 2.10.2009 Einspruch gegen die Lohnsteueranmeldungen 2003 ein; hilfsweise beantragten sie die Durchführung der Veranlagung gem. § 50 Abs. 5 S. 2 Nr. 2 EStG 2002, ohne eine Einkommensteuererklärung beizufügen. Die Einsprüche verwarf das Finanzamt als verfristet. Am 21.10.2009 wurden die Kläger aufgefordert, die Steuererklärung zur Wahrung der nach den beim BFH anhängigen Verfahren gegebenenfalls verlängerten Abgabefrist möglichst umgehend einzureichen. Eine von den Klägern unterzeichnete Einkommensteuererklärung in Kopie - verbunden mit einem Anschreiben ihres Bevollmächtigten - ging am 29.12.2010 beim Finanzamt ein. Die Behörde lehnte es jedoch ab, eine Einkommensteuerveranlagung durchzuführen, da der Antrag spätestens am 31.12.2007 hätte gestellt werden müssen. Wiedereinsetzungsgründe seien nicht erkennbar. Letztlich habe der BFH am 14.4.2011 (Az.: VI R 86/10) entschieden, dass die Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO in den Fällen der Antragsveranlagung nicht eingreife.

Die Kläger verwiesen darauf, dass es nicht um eine Antrags-, sondern um eine Pflichtveranlagung gehe. Das FG verpflichtete das Finanzamt, die Kläger zur Einkommensteuer 2003 zu veranlagen. Auf die Revision der Steuerbehörde hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab.

Gründe:
Das FG hatte zu Unrecht die Voraussetzungen einer Ablaufhemmung gem. § 171 Abs. 3 AO als erfüllt angesehen. Da Verjährung eingetreten war, konnte das Finanzamt nicht zur Veranlagung der Kläger verpflichtet werden.

Die Einkommensteuer für Einkünfte, die dem Steuerabzug vom Arbeitslohn unterliegen, gilt nach § 50 Abs. 5 S. 1 EStG 2002 bei beschränkt Steuerpflichtigen durch den Steuerabzug als abgegolten. Dies gilt jedoch dann nicht, wenn nachträglich festgestellt wird, dass die Voraussetzungen der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht i.S.d. § 1 Abs. 3 EStG 2002 (u.a.) nicht vorgelegen haben oder ein beschränkt steuerpflichtiger Arbeitnehmer mit Einkünften aus § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG 2002, der Staatsangehöriger eines EU-Mitgliedstaats (u.a.) ist, eine Veranlagung beantragt. Im vorliegenden Fall waren beide Ausnahmetatbestände erfüllt.

Der Lohnsteuerabzug bei den Arbeitgebern auf der Grundlage der Bescheinigung i.S.d. § 39c Abs. 4 EStG 2002 war fehlerhaft, da die Voraussetzungen des § 1 Abs. 3 EStG 2002 im Hinblick auf das Überschreiten der dortigen Einkommensgrenzen nicht erfüllt waren, vielmehr im Streitjahr tatsächlich beschränkte Steuerpflicht vorlag. Dieser Umstand hebt die Abgeltungswirkung des Lohnsteuereinbehalts gem. § 50 Abs. 5 S. 1 EStG 2002 auf. Die Kläger als beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer mit Einkünften aus § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG 2002 waren als österreichische Staatsangehörige befugt, eine Veranlagung zur Einkommensteuer nach Maßgabe des § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG 2002 zu beantragen.

Eine Veranlagung zur Einkommensteuer mit einer Steuerfestsetzung, die eine Anrechnung einbehaltener Lohnsteuer ermöglicht, ist nicht mehr zulässig, wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen ist. Zur Fristwahrung muss der Steuerbescheid den Bereich der für die Steuerfestsetzung zuständigen Finanzbehörde verlassen haben. Die Festsetzungsfrist war hier nicht gewahrt; eine Ablaufhemmung i.S.d. § 171 Abs. 3 AO nicht eingetreten. Ob dem FG darin beizupflichten war, dass die besondere Antragsveranlagung des § 50 Abs. 5 S. 2 Nr. 2 EStG 2002 zurücktritt, wenn - wie hier - bisher eine solche Veranlagung nicht stattgefunden hat und zugleich die Voraussetzungen des § 50 Abs. 5 S. 2 Nr. 1 EStG 2002 erfüllt sind, konnte offenbleiben. Die Festsetzungsfrist ist ebenfalls nicht gewahrt, wenn die Kläger verpflichtet gewesen sein sollten, eine Steuererklärung abzugeben.

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