Anwendung des § 8 Absatz 2 AStG
BMF-Schreiben
BMF-Schreiben v. 17.3.2021 - IV B 5 - S 1351/19/10002 :001, DOK 2021/0290319
AStG § 8 Abs. 2
Mit Urteil vom 22. Mai 2019 - I R 11/19 hat der BFH entschieden, dass die aufgrund des Steuersenkungsgesetzes vom 23. Oktober 2000 am 1. Januar 2001 in Kraft getretenen Änderungen des Systems der Hinzurechnungsbesteuerung dazu geführt haben, dass die sog. Standstill-Klausel des Artikels 57 Absatz 1 EG (jetzt: Artikel 64 Absatz 1 AEUV) keine Anwendung mehr findet. Daher muss sich die sog. erweiterte Hinzurechnungsbesteuerung nach § 7 Absatz 6 und 6a AStG auch im Zusammenhang mit Direktinvestitionen hinsichtlich einer in einem Drittstaat ansässigen Zwischengesellschaft fortan an der Kapitalverkehrsfreiheit (Artikel 56 Absatz 1 EG, jetzt: Artikel 63 Absatz 1 AEUV) messen lassen.
Die in der Hinzurechnung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter liegende Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit kann aber aus zwingenden Gründen des Allgemeininteresses, insbesondere der Verhinderung von Steuerhinterziehung und Steuerumgehung, gerechtfertigt werden. Das gilt jedoch nicht, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die Beteiligung an dieser Gesellschaft nicht auf einer künstlichen Gestaltung beruht (Entlastungsbeweis). Diese Nachweismöglichkeit muss dem Steuerpflichtigen jedoch nur dann gewährt werden, wenn rechtliche, insbesondere vertragliche Verpflichtungen des Drittstaates gegenüber den deutschen Steuerbehörden bestehen, die es tatsächlich ermöglichen, gegebenenfalls die Richtigkeit dieser Angaben zu überprüfen.
Mit Urteil vom 18. Dezember 2019 - I R 59/17 hat der BFH u. a. entschieden, dass nicht nur die Hinzurechnung von Einkünften mit Kapitalanlagecharakter nach § 7 Absatz 6 und 6a AStG, sondern auch die allgemeine Hinzurechnungsbesteuerung nach § 7 Absatz 1 AStG in Drittstaatenkonstellationen an der Kapitalverkehrsfreiheit zu messen ist und insofern gleichermaßen die Grundsätze des Urteils des BFH vom 22. Mai 2019 - I R 11/19 gelten. Der Anwendungsbereich der Kapitalverkehrsfreiheit wird nicht schon aufgrund des Vorrangs der Niederlassungsfreiheit gesperrt, weil für § 7 Absatz 1 AStG auch die Beteiligung an der Zwischengesellschaft zu mehr als der Hälfte durch mehrere vertraglich nicht verbundene und auch sonst einander nicht nahestehende Steuerpflichtige tatbestandsmäßig ist.
Nach der BFH-Rechtsprechung muss der Steuerpflichtige nachweisen, dass es sich bei der gewählten Gestaltung nicht um eine künstliche Gestaltung handelt, um damit die Anwendung der §§ 7 - 14 AStG auszuschließen. Im Fall der Beteiligung an Gesellschaften, die in einem EU-Mitgliedstaat oder in einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens (EU/EWR-Staaten) ansässig sind, wird diese Nachweismöglichkeit durch § 8 Absatz 2 AStG konkretisiert. Bei Beteiligung an Gesellschaften, die in Drittstaaten ansässig sind, ist § 8 Absatz 2 AStG bei Vorliegen weiterer Voraussetzungen darüber hinaus ebenfalls sinngemäß anzuwenden.
Das BMF-Schreiben beschäftigt sich ausführlich mit dem nach § 8 Abs. 2 AStG zu führenden Entlastungsbeweis sowie den Anforderungen an die Amtshilfe in Drittstaatenfällen. Die Regelungen sind in allen noch nicht bestandskräftigen Fällen anzuwenden.
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AStG § 8 Abs. 2
Mit Urteil vom 22. Mai 2019 - I R 11/19 hat der BFH entschieden, dass die aufgrund des Steuersenkungsgesetzes vom 23. Oktober 2000 am 1. Januar 2001 in Kraft getretenen Änderungen des Systems der Hinzurechnungsbesteuerung dazu geführt haben, dass die sog. Standstill-Klausel des Artikels 57 Absatz 1 EG (jetzt: Artikel 64 Absatz 1 AEUV) keine Anwendung mehr findet. Daher muss sich die sog. erweiterte Hinzurechnungsbesteuerung nach § 7 Absatz 6 und 6a AStG auch im Zusammenhang mit Direktinvestitionen hinsichtlich einer in einem Drittstaat ansässigen Zwischengesellschaft fortan an der Kapitalverkehrsfreiheit (Artikel 56 Absatz 1 EG, jetzt: Artikel 63 Absatz 1 AEUV) messen lassen.
Die in der Hinzurechnung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter liegende Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit kann aber aus zwingenden Gründen des Allgemeininteresses, insbesondere der Verhinderung von Steuerhinterziehung und Steuerumgehung, gerechtfertigt werden. Das gilt jedoch nicht, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die Beteiligung an dieser Gesellschaft nicht auf einer künstlichen Gestaltung beruht (Entlastungsbeweis). Diese Nachweismöglichkeit muss dem Steuerpflichtigen jedoch nur dann gewährt werden, wenn rechtliche, insbesondere vertragliche Verpflichtungen des Drittstaates gegenüber den deutschen Steuerbehörden bestehen, die es tatsächlich ermöglichen, gegebenenfalls die Richtigkeit dieser Angaben zu überprüfen.
Mit Urteil vom 18. Dezember 2019 - I R 59/17 hat der BFH u. a. entschieden, dass nicht nur die Hinzurechnung von Einkünften mit Kapitalanlagecharakter nach § 7 Absatz 6 und 6a AStG, sondern auch die allgemeine Hinzurechnungsbesteuerung nach § 7 Absatz 1 AStG in Drittstaatenkonstellationen an der Kapitalverkehrsfreiheit zu messen ist und insofern gleichermaßen die Grundsätze des Urteils des BFH vom 22. Mai 2019 - I R 11/19 gelten. Der Anwendungsbereich der Kapitalverkehrsfreiheit wird nicht schon aufgrund des Vorrangs der Niederlassungsfreiheit gesperrt, weil für § 7 Absatz 1 AStG auch die Beteiligung an der Zwischengesellschaft zu mehr als der Hälfte durch mehrere vertraglich nicht verbundene und auch sonst einander nicht nahestehende Steuerpflichtige tatbestandsmäßig ist.
Nach der BFH-Rechtsprechung muss der Steuerpflichtige nachweisen, dass es sich bei der gewählten Gestaltung nicht um eine künstliche Gestaltung handelt, um damit die Anwendung der §§ 7 - 14 AStG auszuschließen. Im Fall der Beteiligung an Gesellschaften, die in einem EU-Mitgliedstaat oder in einem Vertragsstaat des EWR-Abkommens (EU/EWR-Staaten) ansässig sind, wird diese Nachweismöglichkeit durch § 8 Absatz 2 AStG konkretisiert. Bei Beteiligung an Gesellschaften, die in Drittstaaten ansässig sind, ist § 8 Absatz 2 AStG bei Vorliegen weiterer Voraussetzungen darüber hinaus ebenfalls sinngemäß anzuwenden.
Das BMF-Schreiben beschäftigt sich ausführlich mit dem nach § 8 Abs. 2 AStG zu führenden Entlastungsbeweis sowie den Anforderungen an die Amtshilfe in Drittstaatenfällen. Die Regelungen sind in allen noch nicht bestandskräftigen Fällen anzuwenden.