Gewerbliche Prägung einer "Einheits-GmbH & Co. KG"

EStG § 15 Abs. 3 Nr. 2, § 16 Abs. 3 Satz 1

Im Streitfall ging es um eine GmbH & Co. KG, deren persönlich haftende Gesellschafterin zunächst die NX - GmbH und deren alleinige Kommanditistin die N - GmbH war. Im Rahmen einer Umstrukturierung übertrug die N - GmbH ihren gesamten Kommanditanteil an der Steuerpflichtigen in Höhe von 69 % auf A, in Höhe von 21 % auf B (Sohn von A) und in Höhe von 10 % auf C (Ehefrau von B). Zugleich wurden A, B und C im gleichen Beteiligungsverhältnis alleinige Gesellschafter der E - GmbH. Außerdem trat die E - GmbH der Steuerpflichtigen ohne Beteiligung am Gesellschaftsvermögen mit sofortiger Wirkung als Komplementärin bei. Die NX - GmbH schied mit sofortiger Wirkung aus, nicht jedoch bevor die E - GmbH in das Handelsregister eingetragen worden war.

Im Rahmen einer Gesellschafterversammlung wurde der Unternehmensgegenstand in "die Vermögensverwaltung sowie die Verwaltung, Vermietung und Verpachtung von Immobilien, Grundstücken, Gewerbe  und Wohnbauten sowie sonstiger Gewerbeanlagen und deren An - und Verkauf für eigene Rechnung" geändert. Die Kommanditisten A, B und C brachten verschiedene Grundstücke in die Steuerpflichtige ein. Nach weiteren Anteilsübertragungen waren am Kommanditkapital der Steuerpflichtigen A mit 30 %, B mit 41 %, C mit 1 % und D mit 28 % beteiligt.

Das FA kam nach einer Außenprüfung zu dem Ergebnis, dass die Steuerpflichtige mit der Eintragung der E - GmbH in das Handelsregister nicht mehr die Voraussetzungen eines Gewerbebetriebes kraft Fiktion nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG erfüllt habe. Denn ab diesem Zeitpunkt sei die Steuerpflichtige Alleingesellschafterin der E - GmbH geworden, so dass die gesellschaftsvertraglich getroffene Vereinbarung gegriffen habe, wonach auch die Kommanditisten in dem dort genannten Umfang zur Führung der Geschäfte der Steuerpflichtigen befugt gewesen seien. Daher sei der Betrieb der Steuerpflichtigen zwangsweise aufgegeben worden, so dass die in den Immobilien ruhenden stillen Reserven der Besteuerung hätten unterworfen werden müssen. Im Anschluss habe die Steuerpflichtige Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt.

Der BFH entschied jedoch, dass die Steuerpflichtige auch nach der Umstrukturierung weiterhin die Voraussetzungen für einen Gewerbebetrieb kraft Fiktion nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG erfüllt hat. Unstreitig waren allein Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafterinnen der Steuerpflichtigen gewesen. Mit dem Eintritt der E - GmbH als Komplementärin und der Übertragung der Geschäftsanteile an der E - GmbH auf die Steuerpflichtige entstand eine sog. Einheits-GmbH & Co. KG, bei der die Steuerpflichtige Alleingesellschafterin ihrer Komplementär-GmbH ist.

Diese war auch noch gewerblich i.S. des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG, obwohl gesellschaftsvertraglich vorgesehen war, dass ihrer im Grundsatz allein geschäftsführungsbefugten Komplementärin die Geschäftsführungsbefugnis betreffend die Ausübung der Gesellschafterrechte aus oder an den von der Steuerpflichtigen gehaltenen Geschäftsanteilen an der Komplementär-GmbH entzogen und diese auf die Kommanditisten übertragen wird.

Denn § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG greift immer ein, wenn bei einer GmbH & Co. KG nur die GmbH als alleinige Komplementärin zur Geschäftsführung befugt ist. Für die Prägung i.S. des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG ist es auch unschädlich, wenn der Kommanditist zugleich Geschäftsführer der Komplementär-GmbH ist. In einem solchen Fall führt zwar der Kommanditist als Geschäftsführer der Komplementär-GmbH mittelbar die Geschäfte der GmbH & Co KG. Der Geschäftsführer der Komplementär-GmbH ist aber nicht der organschaftliche Geschäftsführer der GmbH & Co KG; dies ist und bleibt - vorbehaltlich einer abweichenden Regelung im Gesellschaftsvertrag der GmbH & CO KG - die GmbH als Komplementärin.

Bei einer "Einheits-GmbH & Co. KG" gehören Maßnahmen, welche allein die Ausübung der Gesellschafterrechte aus oder an ihren Geschäftsanteilen an der Komplementär-GmbH betreffen, nicht zur Geschäftsführung i.S. des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG. Der gewerblichen Prägung einer "Einheits-GmbH & Co. KG" steht daher nicht entgegen, wenn der im Grundsatz allein geschäftsführungsbefugten Komplementärin im Gesellschaftsvertrag der GmbH & Co KG die Geschäftsführungsbefugnis (und Vertretungsbefugnis) betreffend die Ausübung der Gesellschafterrechte aus oder an den von der KG gehaltenen Geschäftsanteilen an der Komplementär-GmbH entzogen und auf die Kommanditisten übertragen wird.

BFH, Urteil vom 13.7.2017, IV R 42/14, veröffentlicht am 13.9.2017.