Grundsteuerbefreiung bei Öffentlich Privater Partnerschaft

GrStG § 3, § 7
BewG § 92

Die Steuerpflichtige, eine GmbH & Co. KG, und der an ihr als Kommanditist beteiligte Landkreis, schlossen in 2005 einen notariell beurkundeten Erbbaurechtsvertrag, mit dem ihr der Landkreis ein Erbbaurecht an einem ihm gehörenden, mit Schulgebäuden bebauten Grundstück bestellte. Sie ist nach dem Vertrag berechtigt, auf dem Erbbaugrundstück Schulgebäude zu sanieren, abzubrechen und bestimmte Bauwerke mit den dazu erforderlichen Anlagen zu errichten bzw. zu belassen. Das Erbbaurecht sollte mit der Eintragung im Erbbaurechtsgrundbuch beginnen und eine Laufzeit von 40 Jahren haben. Der Landkreis ist unter bestimm¬ten Voraussetzungen berechtigt, vor Ablauf der vereinbarten Dauer des Erbbaurechts gegen Entschädigung die sofortige Übertragung des Erbbaurechts (Heimfall) auf sich oder einen von ihm zu bezeichnenden Dritten zu verlangen. Das Ende des Mietverhältnisses gehört nicht zu den ausdrücklich genannten Voraussetzungen. Mit Ablauf des Erbbaurechts gehen alle bestehenden und von der Steuerpflichtigen errichteten Bauwerke und Anlagen in das Eigentum des Landkreises über.

Die Steuerpflichtige und der Landkreis schlossen wie im Erbbaurechtsvertrag vorgesehen in 2006 einen Mietvertrag über die "Altflächen" mit aufstehenden Gebäuden (Mietgegenstand I) sowie über die Flächen nach Sanierung/Umbau (Mietgegenstand II). Die Vermietung sollte zum Zweck der Nutzung als Schulgebäude erfolgen. Die Dauer des Mietverhältnisses war für den Mietgegenstand I bis zum Beginn des Mietverhältnisses für den Mietgegenstand II und für den Mietgegenstand II auf 25 Jahre fest vereinbart. Nach Ablauf des letztgenannten Miet-verhältnisses ist der Landkreis berechtigt, den Abschluss ei¬nes neuen Mietvertrages für die Dauer von zehn Jahren zu verlangen.

Das FA stellte gegenüber der Steuerpflichtigen und dem Landkreis im Wege der Nachfeststellung auf den 1.1. 2007 Einheitswerte für das Erbbaurecht und das mit dem Erbbaurecht belastete Grundstück fest. Zugleich setzte es gegen die Steuerpflichtige ausgehend von der Summe dieser Einheitswerte einen Grundsteuermessbetrag fest.

Der BFH entschied, dass das FA das mit dem Erbbaurecht belastete Grundstück zu Unrecht bei der Festsetzung des Grundsteuermessbetrags berücksichtigt hatte. Denn das mit dem Erbbaurecht belastete Grundstück des Landkreises war am 1.1. 2007 gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 GrStG von der Grundsteuer befreit.

Dagegen wurde für das Erbbaurecht zu Recht ein Grundsteuermessbetrag festgesetzt. Denn das Erbbaurecht war zum Nachfeststellungszeitpunkt nicht gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1, Abs. 1 Satz 3 GrStG von der Grundsteuer befreit. Nach dieser Vorschrift ist Grundbesitz von der Grundsteuer befreit, der von einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts für einen öffentlichen Dienst oder Gebrauch in dem durch § 3 Abs. 2 und 3 GrStG umschriebenen Sinn benutzt wird. Der Grundbesitz muss dabei nach § 3 Abs. 1 Satz 2 GrStG ausschließlich demjenigen, der ihn für den begünstigten Zweck benutzt, oder einem anderen nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 1 bis 6 GrStG begünstigten Rechtsträger zuzurechnen sein. Das GrStG knüpft mit § 3 Abs. 1 Satz 2 GrStG ausdrücklich an das formale Kriterium der Rechtsträgeridentität von Eigentümer des Grundstücks und unmittelbar Nutzendem an. § 7 Satz 1 GrStG verlangt zudem eine unmittelbare Nutzung für den steuerbegünstigten Zweck.

Der BFH entschied, dass die nach § 3 Abs. 1 Satz 3 GrStG erforderliche Vereinbarung für eine Steuerbefreiung, dass der Grundbesitz (Grundstück im zivilrechtlichen Sinn, Erbbaurecht) am Ende des Vertragszeitraums einer Öffentlich Privaten Partnerschaft auf den Nutzer (juristische Person des öffentlichen Rechts) übertragen wird, nicht durch ein bloßes Optionsrecht des Nutzers auf Übertragung des Grundbesitzes am Ende dieses Zeitraums ersetzt werden kann.

BFH, Urteil vom 27.9.2017, II R 13/15, veröffentlicht am 22.11.2017.