Investitionszulage erhöht Betriebsgröße bei Betriebsvermögensvergleich für Investitionsabzugsbetrag

EStG 2007 § 4 Abs. 1, Abs. 3, § 5 Abs. 1, § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Buchst. a und c, Abs. 7, § 11, § 52 Abs. 23 Satz 5
HGB § 243 Abs. 3, § 247 Abs. 1, § 252 Abs. 1 Nr. 4, § 264 Abs. 1, § 266 Abs. 2 B.II.4.
InvZulG 2007 §§ 4, 12, 13
AO § 38

Streitig war, ob bei Bestimmung der Betriebsgröße als Voraussetzung für die Bildung eines Investitionsabzugsbetrags (§ 7g EStG) der Anspruch auf Investitionszulage dem Grunde nach als Betriebsvermögen zu berücksichtigen ist. Der Investitionsabzugsbetrag kann nach § 7g Abs. 1 Satz 2 EStG u.a. nur dann in Anspruch genommen werden, wenn am Schluss des Wirtschaftsjahres, in dem der Abzug vorgenommen werden soll, der Betrieb eine bestimmte Größe nicht überschreitet. Bei dem Betriebsvermögen i.S. von § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Buchst. a EStG handelt es sich um das in der Steuerbilanz auszuweisende Kapitalkonto, das sich nach Ansatz der in der Steuerbilanz auszuweisenden Positionen ergibt.

Der BFH hat nun entschieden, dass der Anspruch auf Investitionszulage bei der Bestimmung des Betriebsvermögens auf der Grundlage der Steuerbilanz als Aktivposten anzusetzen ist. Dies folgt aus § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG, wonach die Steuerpflichtige (im Streitfall eine Personengesellschaft) in ihrer Bilanz das Betriebsvermögen anzusetzen hat, das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist. Der Anspruch auf eine Investitionszulage ist als Forderung dem Umlaufvermögen des Betriebs der Steuerpflichtigen zuzuordnen (§ 246 Abs. 1 Satz 1, § 247 Abs. 1, § 266 Abs. 2 B.II.4. HGB). Danach ist die Investitionszulage Bestandteil des für die Steuerbilanz maßgeblichen Betriebsvermögensvergleichs.

Dem steht auch § 12 InvZulG 2007 nicht entgegen. Nach dieser Vorschrift gehört die Investitionszulage nicht zu den Einkünften i.S. des EStG (Satz 1). Sie mindert nicht die steuerlichen Anschaffungs- und Herstellungskosten (Satz 2). Hieraus lässt sich jedoch nicht ableiten, dass die Gewährung der Investitionszulage überhaupt keine einkommensteuerrechtlichen Auswirkungen haben darf. Insbesondere ergibt sich hieraus nicht, dass die Investitionszulage nicht Bestandteil des steuerbilanziellen Betriebsvermögens ist. Denn die Formulierung, wonach die Investitionszulage nicht zu den Einkünften i.S. des EStG gehört (§ 12 Satz 1 InvZulG 2007), bezweckt, eine teilweise Rückzahlung der Investitionszulage (Subvention) aufgrund der Besteuerung des durch die Investitionszulage entstandenen Gewinns zu vermeiden. Die durch die Gewährung der Investitionszulage eingetretene Betriebsvermögensmehrung soll zu keinem steuerbaren Gewinn führen. Danach muss der durch die Bilanzierung des Anspruchs auf Investitionszulage zunächst entstandene Gewinn - in einer zweiten Stufe der Gewinnermittlung - wieder neutralisiert werden. Technisch erfolgt dies dadurch, dass die durch die steuerbilanzielle Erfassung der Investitionszulage eingetretene Betriebsvermögensmehrung durch eine entsprechende außerbilanzielle Kürzung korrigiert wird. Diese außerbilanzielle Korrektur ändert jedoch nichts daran, dass der Anspruch auf Investitionszulage das steuerbilanzielle Betriebsvermögen erhöht.

Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus § 12 Satz 2 InvZulG 2007. Mit dieser Regelung soll lediglich erreicht werden, dass der Zweck des Satzes 1 - die Nichtsteuerbarkeit des durch die Investitionszulage entstandenen Gewinns - nicht durch eine Minderung des Abschreibungsvolumens konterkariert wird.

BFH, Urteil vom 3.8.2017, IV R 12/14, veröffentlicht am 08.11.2017.