Anteilsvereinigung beim Erwerb eigener Anteile
BFH v. 22.10.2025, II R 24/22
mehrere Gesellschafter die nicht von der Gesellschaft selbst gehaltenen Anteile halten (Fortführung des BFH-Urteils v. 20.1.2015 - II R 8/13, BFHE 248, 252, BStBl II 2015, 553).
2. Einer Anzeige nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 2 oder nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 und 5 GrEStG kommt keine die Anlaufhemmung des § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung beendende Wirkung für die Festsetzungsfrist zu, wenn die nach § 20 Abs. 1 Nr. 2 und 3 GrEStG erforderlichen Angaben in Bezug auf die Grundstücke vollständig fehlen.
Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine GmbH, deren Alleingesellschafterin eine Stadt ist. Die Klägerin war zusammen mit anderen Gesellschaftern an der X-GmbH beteiligt. Das Stammkapital der X-GmbH betrug 3,6 Mio. €. Davon hielt die Klägerin 94,444 %, die X-GmbH selbst 0,303 %, die Stadt 4,688 %, die Y-AG 0,553 %. Die übrigen Anteile wurden von anderen Gesellschaftern gehalten. Die X-GmbH war zunächst alleinige Kommanditistin der Z-KG. Komplementärin war eine GmbH, deren Alleingesellschafterin die X-GmbH war und die nicht am Vermögen der KG beteiligt war.
Im Jahr 2009 erwarb die Klägerin von der X-GmbH den größten Teil der Kommanditeinlage an der Z-KG und einen entsprechenden Anteil an der Komplementär-GmbH. Insgesamt waren ab diesem Zeitpunkt am Vermögen der Z-KG die Klägerin zu 94,9 % und die X-GmbH zu 5,1 % beteiligt. Sowohl die X-GmbH als auch die Z-KG verfügten über umfangreichen Grundbesitz. Mit notarieller Vereinbarung vom 26.1.2010 verkaufte die AG ihren Geschäftsanteil an der X-GmbH i.H.v. 19.920 € an die X-GmbH.
Der Notar übersandte mit Schreiben vom 27.1.2010 dem Finanzamt eine beglaubigte und eine einfache Ablichtung der Urkunde. Das Schreiben war adressiert an das Finanzamt, der Text bestand aus zwei Sätzen, die durch einen Absatz optisch voneinander getrennt waren. Der zweite Satz lautete: "Die einfache Ablichtung bitte ich höflich an die Grunderwerbsteuerstelle weiterzureichen." Eine Weiterleitung der Urkunde an die Grunderwerbsteuerstelle erfolgte jedoch nicht. Beide Ablichtungen wurden zu der bei der Körperschaftsteuerstelle geführten Vertragsakte genommen.
Am 25.4.2016 erreichte das Finanzamt ein als Anzeige nach §§ 19, 20 GrEStG gekennzeichnetes Schreiben der Klägerin vom gleichen Tag, in dem diese mitteilte, dass es mit dem Erwerb der AG-Anteile durch die X-GmbH möglicherweise zu einer Anteilsvereinigung gekommen sei. Mit Bescheid vom 21.11.2017 setzte das Finanzamt gegen die Klägerin Grunderwerbsteuer wegen einer Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG aufgrund des Vertrages vom 26.1.2010 i.H.v. über 6,18 Mio. € fest. Dagegen legte die Klägerin Einspruch ein. Sie vertrat die Auffassung, mit Ablauf des 31.12.2014 sei Festsetzungsverjährung eingetreten, sodass der Bescheid nicht hätte erlassen werden dürfen.
Das FG wies die Klage ab. Die hiergegen gerichtete Revision der Klägerin blieb vor dem BFH erfolglos.
Gründe:
Das FG hat zutreffend entschieden, dass sich aufgrund des Erwerbs der eigenen Anteile durch die X-GmbH die Anteile an dieser Gesellschaft und an der Z-KG in der Hand der Klägerin grunderwerbsteuerrechtlich i.S.d. § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder Nr. 2 GrEStG unmittelbar und mittelbar vereinigt haben und im Zeitpunkt des Erlasses des ersten Grunderwerbsteuerbescheids vom 21.11.2017 und der nachfolgenden Änderungsbescheide noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten war.
Der Erwerb der eigenen Anteile durch die X-GmbH mit notariellem Vertrag vom 26.1.2010 stellte einen nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder Nr. 2 GrEStG steuerbaren Erwerbsvorgang sowohl in Bezug auf die grundbesitzende X-GmbH als auch auf die grundbesitzende Z-KG dar. Die Regelungen sind gleichermaßen auf grundbesitzende Personen- und Kapitalgesellschaften anwendbar. Erwirbt eine grundbesitzende GmbH eigene Anteile und erhöht sich dadurch der Anteil eines Gesellschafters ‑‑ohne Berücksichtigung der von der Gesellschaft selbst gehaltenen Anteile‑‑ rechnerisch auf mindestens 95 %, ist der Tatbestand einer Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder Nr. 2 GrEStG (in der im Streitjahr 2010 geltenden Fassung) erfüllt. Das gilt auch dann, wenn mehrere Gesellschafter die nicht von der Gesellschaft selbst gehaltenen Anteile halten (Fortführung des BFH-Urteils v. 20.1.2015 - II R 8/13).
Danach erfüllte der Erwerb der eigenen Anteile durch die X-GmbH den Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder Nr. 2 GrEStG. Sowohl die X-GmbH als auch die Z-KG waren ‑‑zwischen den Beteiligten unstreitig‑‑ grundbesitzende Gesellschaften i.S.d. § 1 Abs. 3 GrEStG. Die notarielle Vereinbarung vom 26.1.2010 war darauf gerichtet, dass die X-GmbH ihren Geschäftsanteil i.H.v. 19.920 € von der AG erwirbt. Danach war die X-GmbH an ihrem eigenen Stammkapital i.H.v. 3,6 Mio. € mit insgesamt 0,856 % beteiligt. Da die Anteile, die die X-GmbH an sich selbst hält, bei der Berechnung der Quote nicht zu berücksichtigen sind, erhöhte sich die Beteiligung der Klägerin an der X-GmbH auf 95,26 % (3.400.000 € von 3.569.160 €).
Wie das FG zu Recht erkannt hat, war im Zeitpunkt des Erlasses des ersten Grunderwerbsteuerbescheids vom 21.11.2017 noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten. Die Festsetzungsfrist begann mangels wirksamer Anzeige des Erwerbsvorgangs aufgrund der Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO erst mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist, somit mit Ablauf des Jahres 2013 zu laufen. Die vierjährige reguläre Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 Satz 1 AO endete folglich am 31.12.2017.
Der notwendige Inhalt der Anzeigen ergibt sich aus § 20 GrEStG. Unter anderem verlangen § 20 Abs. 1 Nr. 2 und 3 GrEStG die Bezeichnung des Grundstücks nach Grundbuch, Kataster, Straße und Hausnummer sowie die Größe des Grundstücks und bei bebauten Grundstücken die Art der Bebauung. Unerheblich war, ob § 18 Abs. 1 Satz 1 GrEStG, wonach die Anzeige des Notars "nach" amtlich vorgeschriebenem Vordruck zu erstatten ist, auch für die nach § 18 Abs. 2 Satz 2 GrEStG anzuzeigenden Rechtsvorgänge gilt. In jedem Fall bedeutet die Formulierung nicht, dass die nach § 20 GrEStG erforderlichen Angaben nicht angegeben werden müssen, wenn sie in einem amtlichen Formular nicht abgefragt werden oder technisch nicht in das Formular eingefügt werden können. In diesem Fall sind die in § 20 GrEStG gesetzlich vorgegebenen Angaben durch Anlagen zum Formular zu ergänzen.
Einer Anzeige nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 2 oder nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 und 5 GrEStG kommt keine die Anlaufhemmung des § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung beendende Wirkung für die Festsetzungsfrist zu, wenn die nach § 20 Abs. 1 Nr. 2 und 3 GrEStG erforderlichen Angaben in Bezug auf die Grundstücke -wie hier - vollständig fehlen. Dem steht die BFH-Rechtsprechung nicht entgegen, wonach die Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO auch durch eine unvollständige Anzeige beendet werden kann (BFH-Urt. v. 25.4.2023 - II R 10/21).
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2. Einer Anzeige nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 2 oder nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 und 5 GrEStG kommt keine die Anlaufhemmung des § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung beendende Wirkung für die Festsetzungsfrist zu, wenn die nach § 20 Abs. 1 Nr. 2 und 3 GrEStG erforderlichen Angaben in Bezug auf die Grundstücke vollständig fehlen.
Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine GmbH, deren Alleingesellschafterin eine Stadt ist. Die Klägerin war zusammen mit anderen Gesellschaftern an der X-GmbH beteiligt. Das Stammkapital der X-GmbH betrug 3,6 Mio. €. Davon hielt die Klägerin 94,444 %, die X-GmbH selbst 0,303 %, die Stadt 4,688 %, die Y-AG 0,553 %. Die übrigen Anteile wurden von anderen Gesellschaftern gehalten. Die X-GmbH war zunächst alleinige Kommanditistin der Z-KG. Komplementärin war eine GmbH, deren Alleingesellschafterin die X-GmbH war und die nicht am Vermögen der KG beteiligt war.
Im Jahr 2009 erwarb die Klägerin von der X-GmbH den größten Teil der Kommanditeinlage an der Z-KG und einen entsprechenden Anteil an der Komplementär-GmbH. Insgesamt waren ab diesem Zeitpunkt am Vermögen der Z-KG die Klägerin zu 94,9 % und die X-GmbH zu 5,1 % beteiligt. Sowohl die X-GmbH als auch die Z-KG verfügten über umfangreichen Grundbesitz. Mit notarieller Vereinbarung vom 26.1.2010 verkaufte die AG ihren Geschäftsanteil an der X-GmbH i.H.v. 19.920 € an die X-GmbH.
Der Notar übersandte mit Schreiben vom 27.1.2010 dem Finanzamt eine beglaubigte und eine einfache Ablichtung der Urkunde. Das Schreiben war adressiert an das Finanzamt, der Text bestand aus zwei Sätzen, die durch einen Absatz optisch voneinander getrennt waren. Der zweite Satz lautete: "Die einfache Ablichtung bitte ich höflich an die Grunderwerbsteuerstelle weiterzureichen." Eine Weiterleitung der Urkunde an die Grunderwerbsteuerstelle erfolgte jedoch nicht. Beide Ablichtungen wurden zu der bei der Körperschaftsteuerstelle geführten Vertragsakte genommen.
Am 25.4.2016 erreichte das Finanzamt ein als Anzeige nach §§ 19, 20 GrEStG gekennzeichnetes Schreiben der Klägerin vom gleichen Tag, in dem diese mitteilte, dass es mit dem Erwerb der AG-Anteile durch die X-GmbH möglicherweise zu einer Anteilsvereinigung gekommen sei. Mit Bescheid vom 21.11.2017 setzte das Finanzamt gegen die Klägerin Grunderwerbsteuer wegen einer Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG aufgrund des Vertrages vom 26.1.2010 i.H.v. über 6,18 Mio. € fest. Dagegen legte die Klägerin Einspruch ein. Sie vertrat die Auffassung, mit Ablauf des 31.12.2014 sei Festsetzungsverjährung eingetreten, sodass der Bescheid nicht hätte erlassen werden dürfen.
Das FG wies die Klage ab. Die hiergegen gerichtete Revision der Klägerin blieb vor dem BFH erfolglos.
Gründe:
Das FG hat zutreffend entschieden, dass sich aufgrund des Erwerbs der eigenen Anteile durch die X-GmbH die Anteile an dieser Gesellschaft und an der Z-KG in der Hand der Klägerin grunderwerbsteuerrechtlich i.S.d. § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder Nr. 2 GrEStG unmittelbar und mittelbar vereinigt haben und im Zeitpunkt des Erlasses des ersten Grunderwerbsteuerbescheids vom 21.11.2017 und der nachfolgenden Änderungsbescheide noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten war.
Der Erwerb der eigenen Anteile durch die X-GmbH mit notariellem Vertrag vom 26.1.2010 stellte einen nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder Nr. 2 GrEStG steuerbaren Erwerbsvorgang sowohl in Bezug auf die grundbesitzende X-GmbH als auch auf die grundbesitzende Z-KG dar. Die Regelungen sind gleichermaßen auf grundbesitzende Personen- und Kapitalgesellschaften anwendbar. Erwirbt eine grundbesitzende GmbH eigene Anteile und erhöht sich dadurch der Anteil eines Gesellschafters ‑‑ohne Berücksichtigung der von der Gesellschaft selbst gehaltenen Anteile‑‑ rechnerisch auf mindestens 95 %, ist der Tatbestand einer Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder Nr. 2 GrEStG (in der im Streitjahr 2010 geltenden Fassung) erfüllt. Das gilt auch dann, wenn mehrere Gesellschafter die nicht von der Gesellschaft selbst gehaltenen Anteile halten (Fortführung des BFH-Urteils v. 20.1.2015 - II R 8/13).
Danach erfüllte der Erwerb der eigenen Anteile durch die X-GmbH den Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder Nr. 2 GrEStG. Sowohl die X-GmbH als auch die Z-KG waren ‑‑zwischen den Beteiligten unstreitig‑‑ grundbesitzende Gesellschaften i.S.d. § 1 Abs. 3 GrEStG. Die notarielle Vereinbarung vom 26.1.2010 war darauf gerichtet, dass die X-GmbH ihren Geschäftsanteil i.H.v. 19.920 € von der AG erwirbt. Danach war die X-GmbH an ihrem eigenen Stammkapital i.H.v. 3,6 Mio. € mit insgesamt 0,856 % beteiligt. Da die Anteile, die die X-GmbH an sich selbst hält, bei der Berechnung der Quote nicht zu berücksichtigen sind, erhöhte sich die Beteiligung der Klägerin an der X-GmbH auf 95,26 % (3.400.000 € von 3.569.160 €).
Wie das FG zu Recht erkannt hat, war im Zeitpunkt des Erlasses des ersten Grunderwerbsteuerbescheids vom 21.11.2017 noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten. Die Festsetzungsfrist begann mangels wirksamer Anzeige des Erwerbsvorgangs aufgrund der Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO erst mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist, somit mit Ablauf des Jahres 2013 zu laufen. Die vierjährige reguläre Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 Satz 1 AO endete folglich am 31.12.2017.
Der notwendige Inhalt der Anzeigen ergibt sich aus § 20 GrEStG. Unter anderem verlangen § 20 Abs. 1 Nr. 2 und 3 GrEStG die Bezeichnung des Grundstücks nach Grundbuch, Kataster, Straße und Hausnummer sowie die Größe des Grundstücks und bei bebauten Grundstücken die Art der Bebauung. Unerheblich war, ob § 18 Abs. 1 Satz 1 GrEStG, wonach die Anzeige des Notars "nach" amtlich vorgeschriebenem Vordruck zu erstatten ist, auch für die nach § 18 Abs. 2 Satz 2 GrEStG anzuzeigenden Rechtsvorgänge gilt. In jedem Fall bedeutet die Formulierung nicht, dass die nach § 20 GrEStG erforderlichen Angaben nicht angegeben werden müssen, wenn sie in einem amtlichen Formular nicht abgefragt werden oder technisch nicht in das Formular eingefügt werden können. In diesem Fall sind die in § 20 GrEStG gesetzlich vorgegebenen Angaben durch Anlagen zum Formular zu ergänzen.
Einer Anzeige nach § 18 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 2 oder nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 und 5 GrEStG kommt keine die Anlaufhemmung des § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung beendende Wirkung für die Festsetzungsfrist zu, wenn die nach § 20 Abs. 1 Nr. 2 und 3 GrEStG erforderlichen Angaben in Bezug auf die Grundstücke -wie hier - vollständig fehlen. Dem steht die BFH-Rechtsprechung nicht entgegen, wonach die Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO auch durch eine unvollständige Anzeige beendet werden kann (BFH-Urt. v. 25.4.2023 - II R 10/21).
Aufsatz
Alexander Zapf
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