Anwendbarkeit des § 8 Abs. 3 EStG auf Fahrvergünstigungen für Ruhestandsbeamte der Deutschen Bahn AG

Der Sachverhalt:
Die Kläger erzielten im Streitjahr 2011 als Ruhestandsbeamte des Bundeseisenbahnvermögens (BEV) neben ihren Versorgungsbezügen geldwerte Vorteile in Form von Fahrvergünstigungen durch die Deutsche Bahn AG (DB AG). Auf diese freiwillig geleisteten Vergünstigungen, die die Kläger bereits vor dem Eintritt in den Ruhestand während ihrer aktiven Dienstzeit erhalten hatten, bestand kein Rechtsanspruch.

Das Finanzamt behandelte die geldwerten Vorteile aus den Fahrvergünstigungen im Rahmen der Einkommensteuerfestsetzung 2011 als Versorgungsbezüge i.S.d. § 19 Abs. 2 EStG. Die Kläger waren hingegen der Ansicht, dass es sich bei den geldwerten Vorteilen um Arbeitslohn i.S.d. § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG handle und nicht um Versorgungsbezüge. Daher sei für beide ein Arbeitnehmer-Pauschbetrag nach § 9a S. 1 Nr. 1a EStG und für den Kläger darüber hinaus ein Altersentlastungsbetrag nach § 24a EStG zu berücksichtigen. Im Übrigen seien die Fahrvergünstigungen steuerfrei nach § 8 Abs. 3 S. 2 EStG.

Das gab der Klage statt. Die Revision des Finanzamtes war teilweise begründet. Sie führte zur Aufhebung des FG-Urteils, soweit das FG dem Kläger einen Altersentlastungsbetrag nach § 24a EStG gewährt hatte.

Die Gründe:
Zwar hatte das FG zu Recht entschieden, dass es sich bei den Fahrvergünstigungen um Arbeitslohn i.S.d. § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG handelte. Denn die Fahrvergünstigungen stellten dem Grunde nach jeweils geldwerte Vorteile dar, die die Kläger aufgrund ihres früheren Dienstverhältnisses erhielten. Diese sind nach § 8 Abs. 3 EStG steuerbegünstigt. Dies gilt, obwohl in einem solchen Fall die Zuwendung nicht durch den Arbeitgeber BEV, sondern durch einen Dritten, DB AG, erfolgt und die Dienstleistungen bzw. Produkte (Fahrkarte bzw. Beförderungsleistung) nicht zur Liefer- und Leistungspalette des Arbeitgebers BEV gehören. Auch wenn die Beamten ihre Arbeitsleistung bei der DB AG erbringen, ist das BEV und nicht die DB AG Arbeitgeber, da nach § 12 Abs. 4 DBGrG trotz Zuweisung die Rechtsstellung sowie die Gesamtverantwortung des bisherigen Dienstherren gewahrt bleiben.

Allerdings war dem Kläger - entgegen der Auffassung des FG - kein Altersentlastungsbetrag nach § 24a EStG zu gewähren. Dieser ist nach § 24a S. 1 u. 5 EStG bis zu einem Höchstbetrag im Kalenderjahr ein nach einem Prozentsatz ermittelter Betrag des Arbeitslohns und der positiven Summe der Einkünfte, die nicht solche aus nichtselbständiger Arbeit sind. Nach § 24a S. 2 EStG bleiben Versorgungsbezüge und Leibrenten bei der Bemessung des Altersentlastungsbetrags außer Betracht. Im Fall der Zusammenveranlagung von Ehegatten zur Einkommensteuer ist die Regelung für jeden Ehegatten gesondert anzuwenden.

Aus Gründen der Praktikabilität wird anstelle der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit der Arbeitslohn der Berechnung des Altersentlastungsbetrags zugrunde gelegt. Sinn und Zweck sowie Entstehungsgeschichte des § 24a EStG gebieten es jedoch, nur solche (im Alter bezogenen) Einkünfte zu privilegieren, die nicht schon aufgrund anderweitiger Bestimmungen steuerbegünstigt oder gar von der Besteuerung gänzlich ausgenommen sind. Steuerfreie Bezüge aus einem Arbeitsverhältnis scheiden daher aus der Bemessungsgrundlage aus. Nach § 8 Abs. 3 S. 2 EStG steuerfreie Einnahmen sind deshalb nicht im Rahmen des Altersentlastungsbetrags nach § 24a EStG zu berücksichtigen.

Diesen Rechtsgrundsätzen entsprach die Vorentscheidung nicht. Das FG hatte zu Unrecht angenommen, dass die vom Kläger erzielte Fahrvergünstigung Bemessungsgrundlage für die Berechnung des Altersentlastungsbetrags nach § 24a EStG ist. Auch im Übrigen lagen keine Einkünfte des Klägers vor, die im Rahmen des Altersentlastungsbetrags zu berücksichtigen wären. Die neben der Fahrvergünstigung erzielten Versorgungsbezüge des Klägers bleiben nach §§ 24a S. 2 Nr. 1, 19 Abs. 2 EStG außer Betracht.

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