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16.05.2018
Kurzbesprechung

Beschränkte Steuerpflicht für in das Ausland gezahlte Rentenversicherungsleistungen

Die beschränkte Einkommensteuerpflicht der von der Deutschen Rentenversicherung Bund in das Ausland (im Streitfall: Kanada) gezahlten Renten wird nicht durch das DBA-Kanada 2001 ausgeschlossen. Die in Art. 18 Abs. 3 Buchst. c DBA-Kanada 2001 vorgenommene Zuordnung des Besteuerungsrechts für Sozialversicherungsrenten an Kanada lässt das in Art. 18 Abs. 1 Satz 2 DBA-Kanada 2001 vorbehaltene Quellenbesteuerungsrecht Deutschlands unberührt. Auch das zu Art. 18 DBA-Kanada 2001 ergangene Protokoll steht dem nicht entgegen.
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BFH v. 20.12. 2017 - I R 9/16

EStG § 1 Abs. 4, § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa, § 49 Abs. 1 Nr. 7
DBA-Kanada 2001 Art. 18 Abs. 1, Art. 18 Abs. 3 Buchst. c

Streitig war, ob das Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) für die von der Deutschen Rentenversicherung Bund in das Ausland (Kanada) gezahlten Leibrenten kraft Abkommensrechts ausgeschlossen ist. Die Steuerpflichtige lebt seit 2001 in Kanada. Sie bezog in den Streitjahren 2009 bis 2011 Leibrenten von der Deutschen Rentenversicherung Bund. In 2009 hielt sie sich rund fünf Monate und 2010 rund vier Monate in Deutschland auf; dabei nutzte sie (mit ihrem Ehemann) eine von Bekannten auf Anfrage zur Verfügung gestellte Wohnung.

Das FA besteuerte die Renten mit ihrem steuerpflichtigen Anteil und verwies als Rechtsgrundlage auf § 49 Abs. 1 Nr. 7 und § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG. Der BFH bestätigte die Rechtmäßigkeit der Besteuerung, da die Besteuerung der der Steuerpflichtigen zugeflossenen Sozialversicherungsrenten nicht durch das DBA-Kanada 2001 (BStBl I 2002, 505) beschränkt wird.

Die Steuerpflichtige wohnte in den Streitjahren in Kanada; sie war dort mit ihrem Welteinkommen unbeschränkt steuerpflichtig und i.S. des Art. 4 Abs. 1 Buchst. a DBA-Kanada 2001 ansässig. In Deutschland war die Steuerpflichtige nach Maßgabe des § 1 Abs. 4 EStG beschränkt steuerpflichtig, da sie - ohne einen inländischen Wohnsitz (§ 8 AO) oder gewöhnlichen Aufenthalt (§ 9 AO) zu haben - durch den Bezug von Renten eines inländischen gesetzlichen Rentenversicherungsträgers (inländische) Einkünfte i.S. des § 49 Abs. 1 Nr. 7 i.V.m. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG erzielt hatte.

An der Besteuerung wird Deutschland auch durch das DBA-Kanada 2001 nicht gehindert. Nach Art. 18 Abs. 1 Satz 1 DBA-Kanada 2001 können regelmäßig wiederkehrende oder nicht wiederkehrende Ruhegehälter sowie ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person bezieht, nur in diesem Staat (Ansässigkeitsstaat) besteuert werden. Diese Ruhegehälter und ähnliche Vergütungen können nach Art. 18 Abs. 1 Satz 2 DBA Kanada 2001 aber auch im anderen Vertragsstaat (Quellenstaat) besteuert werden, wenn sie - nach Maßgabe verschiedener Voraussetzungen - aus Quellen in jenem Staat resultieren, u.a. dann, wenn sie aus Quellen innerhalb des anderen Vertragsstaats bezogen werden und dann, wenn die Beiträge zu den Altersversorgungskassen oder  systemen im anderen Staat steuerlich abzugsfähig waren, oder wenn das Ruhegehalt von dem anderen Staat, einem seiner Länder, einer ihrer Gebietskörperschaften oder einem ihrer staatlichen Organe finanziert worden ist. Danach steht bei einer Zuordnung der Sozialversicherungsrenten zu den tatbestandlichen Begriffen "Ruhegehälter und ähnliche Vergütungen" (auch) Deutschland für die der Steuerpflichtigen gezahlten Renten das Besteuerungsrecht zu.

Auch aus Art. 18 Abs. 3 DBA-Kanada 2001 ergibt sich nichts Gegenteiliges, da die dortige Regelung die in Abs. 1 Satz 1 bestimmte Grundregel der Besteuerungszuordnung für den Bereich der Sozialversicherungsrenten lediglich insoweit modifiziert, als sie den Ansässigkeitsstaat den in der Vorschrift genannten Restriktionen seines prinzipiell aufrechterhaltenen Besteuerungsrechts (nach Maßgabe des Besteuerungsrechts des Quellenstaats) unterwirft. Keinesfalls verdrängt die Regelung jedoch zugleich das in Art. 18 Abs. 1 Satz 2 DBA-Kanada 2001 eingeräumte konkurrierende Zugriffsrecht des Quellenstaats.

Ein Hindernis für das Besteuerungsrecht Deutschlands folgt auch nicht aus Ziffer 5 Buchstabe b des Protokolls zu diesem Doppelbesteuerungsabkommen, das Bestandteil des Abkommens ist (s. Art. 30 DBA Kanada 2001). Zwar gilt zu den Einkünften, die nach Art. 18 Abs. 1 DBA-Kanada 2001 besteuert werden, gemäß dieser Ziffer (dort Buchst. b) die Einschränkung, dass "von Ruhegehältern aus Quellen innerhalb der Bundesrepublik Deutschland ... die deutsche Steuer nur erhoben werden (darf), wenn die Ruhegehälter von der Bundesrepublik Deutschland, einem ihrer Länder oder einer ihrer Gebietskörperschaften gezahlt werden" - und zu den dort angeführten Zahlstellen gehört die Deutsche Rentenversicherung Bund nicht.

Der Wortlaut der Regelung erfasst aber nur die "Ruhegehälter" und macht dabei - gemeinsam mit Art. 18 Abs. 1 Satz 1 DBA-Kanada 2001 - seine Komplementärfunktion zu den in Art. 19 Abs. 1 Buchst. a DBA-Kanada 2001 geregelten "Aktivbezügen" im öffentlichen Dienst ("Ruhegehälter" als Rückausnahme zum Regelungsbereich des Art. 19 Abs. 1 Buchst. a DBA- Kanada 2001) deutlich.

BFH, Urteil vom 20.12.2017, I R 9/16, veröffentlicht am 16.5.2018

Verlag Dr. Otto Schmidt vom 16.05.2018 04:19
Quelle: Verlag Dr. Otto Schmidt