Einlage vollständig abgeschriebener GWG aus dem Privat- in das Betriebsvermögen

Sachverhalt

A erzielt bis zum 31.8.2026 als Beamter Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Zum 1.9.2026 nimmt er eine freiberufliche Tätigkeit als Schriftsteller auf und ermittelt seinen Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG. Bei Betriebseröffnung legt A mehrere zuvor als Arbeitsmittel genutzte Gegenstände in sein Betriebsvermögen ein:

1. Schreibtisch

• Anschaffung: Dezember 2023, Anschaffungskosten 952 €
• Teilwert bei Einlage: 600 €

2. Regal

• Anschaffung: August 2001, Anschaffungskosten: 900 €
• Teilwert bei Einlage: 300 €

Die Anschaffungskosten wurden jeweils im Jahr der Anschaffung vollständig als Werbungskosten abgezogen.

Fragen und Antworten

1. Hat A die Anschaffungskosten für den Schreibtisch und das Regal von 900 € zu Recht in vollem Umfang als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit abgesetzt? A hat die Anschaffungskosten zu Recht in vollem Umfang als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit abgesetzt.

2. Mit welchem Wert muss A den Schreibtisch zum 1.9.2026 in das Betriebsvermögen einlegen, und wie hoch ist die AfA im Betriebsvermögen? Der Einlagewert des Schreibtisches beträgt 0 €, eine erneute Abschreibung kommt nicht in Betracht.

3. Mit welchem Wert muss A das Regal zum 1.9.2026 in das Betriebsvermögen einlegen, und wie hoch ist die AfA im Betriebsvermögen? Der Einlagewert des Regals beträgt 300 €, dieser Betrag kann nicht sofort steuerwirksam abgeschrieben werden, sondern erst bei Veräußerung oder Entnahme des Wirtschaftsguts.

Begründung

Anschaffungskosten von Arbeitsmitteln...

Zu 1: Arbeitnehmer können ihre Aufwendungen für Arbeitsmittel als Werbungskosten bei ihren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit absetzen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 6 und 7 EStG). Zu den sofort als Werbungskosten abzugsfähigen Arbeitsmitteln gehören auch Einrichtungsgegenstände für ein häusliches Arbeitszimmer, wenn es sich um ein geringwertiges Wirtschaftsgut i.S.d. § 6 Abs. 2 EStG handelt.

In welcher Höhe ein Arbeitnehmer seine Aufwendungen für Arbeitsmittel als Werbungskosten geltend machen kann, hängt von der für geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG) geltende 800-€-Grenze des § 6 Abs. 2 Satz 1 i.V.m. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 Halbs. 2 EStG ab, die für nach dem 31.12.2017 angeschaffte, hergestellte oder eingelegte GWG gilt:

...als GWG oder...

Betragen die Anschaffungskosten für das einzelne Arbeitsmittel nicht mehr als 800 € (ohne Umsatzsteuer), können sie im Jahr der Anschaffung in vollem Umfang zzgl. der Umsatzsteuer als Werbungskosten abgezogen werden, unabhängig davon, ob der Vorsteuerbetrag tatsächlich abziehbar ist. Bei einem Umsatzsteuersatz von 19 % darf das einzelne Arbeitsmittel einen Kaufpreis von bis zu 952 € (800 € + 19 % Umsatzsteuer) haben.

...Verteilung der Anschaffungskosten im Wege der AfA

Betragen die Anschaffungskosten für das einzelne Arbeitsmittel mehr als 800 € (ohne Umsatzsteuer), müssen sie zzgl. der Umsatz-steuer auf die voraussichtliche Nutzungsdauer verteilt werden. Abzugsfähig ist dann nur der auf das einzelne Jahr entfallende AfA- Betrag (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 6 und 7 EStG i.V.m. § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG). Wird das Arbeitsmittel im Laufe des Jahres angeschafft, ist die AfA nach § 7 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 Halbs. 2 EStG nur zeitanteilig abziehbar. Ggf. ist auch eine Aufnahme in den Sammelposten nach § 6 Abs. 2a EStG zulässig.

Vorliegend haben die Anschaffungskosten sowohl für den Schreibtisch als auch das Regal jeweils nicht mehr als 800 € (ohne Umsatzsteuer) betragen. A hat demzufolge die Anschaffungskosten für die GWG zu Recht in vollem Umfang als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geltend gemacht, und zwar für den Schreibtisch im Jahr 2023 i.H.v. 952 € und für das Regal im Jahr 2021 i.H.v. 900 €.

GWG bei Einlage...

Zu 2: Der Einlagewert von GWG, die bei Betriebseröffnung aus dem Privatvermögen in ein Betriebsvermögen eingelegt werden und deren Einlagewert die genannten Wertgrenzen nicht übersteigen, kann nach § 6 Abs. 2 Satz 1 EStG grundsätzlich sofort als Betriebsausgaben abgezogen werden (§ 6 Abs. 2 Satz 1 ESGt). Einlagewert ist der Teilwert bei Betriebseröffnung, wenn das Wirtschaftsgut nicht innerhalb von drei Jahren vor der Zuführung zum Betriebsvermögen angeschafft worden ist (§ 6 Abs. 1 Nrn. 5 und 6 EStG).

...und Anschaffung innerhalb eines Dreijahreszeitraums

Bei Wirtschaftsgütern, die innerhalb von drei Jahren vor der Zuführung zum Betriebsvermögen angeschafft worden sind - wie hier der Schreibtisch -, gibt es eine Obergrenze für den Einlagewert. In diesem Fall sind die die Anschaffungskosten, gekürzt um die auf den Zeitraum zwischen Anschaffung und Einlage entfallende AfA, anzusetzen (§ 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Buchst. a i.V.m. Satz 2 EStG).

Dementsprechend können GWG, deren Anschaffungskosten im Rahmen einer Überschusseinkunftsart, z.B. bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, sofort in voller Höhe als Werbungskosten abgesetzt worden sind, innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung nur mit einem Betrag von 0 € in ein Betriebsvermögen eingelegt werden.1 Der Einlagewert des im Dezember 2023, also innerhalb des Dreijahreszeitraums, angeschafften Schreibtisches errechnet sich aus den Anschaffungskosten von 952 € abzgl. der zwischen Anschaffung und Einlage in Anspruch genommenen "AfA" von 952 €, mithin auf 0 €.

Auf den am 1.9.2026 in das Betriebsvermögen mit 0 € eingelegten Schreibtisch kommt eine erneute AfA nicht in Betracht, weil es mangels Einlagewert an einer abschreibungsfähigen Bemessungsgrundlage fehlt.

Zu 3: Werden abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter dagegen - wie hier das Regal - nach Ablauf von drei Jahren nach der Anschaffung in ein Betriebsvermögen eingelegt, sind sie ohne Rücksicht auf eine frühere Absetzung mit dem Teilwert zu bewerten (§ 6 Abs. 1 Nr. 5 Halbs. 1 EStG). Das Regal ist folglich mit seinem Teilwert von 300 € in das betriebliche Bestandsverzeichnis des A aufzunehmen.

Für die AfA nach der Einlage ist aber § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG einschlägig: Die AfA-Bemessungsgrundlage ergibt sich aus dem Einlagewert, vermindert um die bis zur Einlage bereits in Anspruch genommenen AfA-Beträge. Bei Anschaffungskosten von 900 € und bereits vollständig berücksichtigten Werbungskosten (900 €) ist der Einlagewert von 300 € durch die vorweg genutzte AfA betragsmäßig "verbraucht", so dass sich rechnerisch keine positive AfA-Bemessungsgrundlage mehr ergibt.

Die Vorschrift des § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG ändert jedoch nichts an der Einlage mit dem Teilwert selbst, sondern gilt für die weiter vorzunehmende AfA. § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG regelt nur die Bemessungsgrundlage für die AfA, wenn ein Wirtschaftsgut zuvor zur Erzielung von Einkünften genutzt wurde und erst danach in ein Betriebsvermögen eingelegt wird.

Konsequenz: Im Betriebsvermögen kann auf das Regal keine weitere AfA mehr vorgenommen werden.

Da der Einlagewert (300 €) höher ist als die fortgeführten Anschaffungskosten (0 €), gilt: Die weitere AfA bemisst sich vom Einlagewert, aber nur, wenn überhaupt noch AfA möglich wäre (§ 7 Abs. 1 Satz 5 Halbs. 1 EStG). Da das Regal bereits vollständig abgeschrieben ist, ist keine weitere AfA zulässig. Die Einlage hat zwar mit dem Teilwert von 300 € zu erfolgen, AfA kann aber weder im Jahr 2026 noch in den Folgejahren vorgenommen werden.

Erst bei der späteren Veräußerung oder Entnahme des Regals aus dem Betriebsvermögen ist der verbliebene Buchwert von 300 € gewinnmindernd vom Veräußerungserlös oder Entnahmewert abzusetzen. Wird das Regal z.B. für 1 € verkauft oder mit dem Teilwert von 1 € später entnommen, kann A den Restwert, d.h. den Buchwertabgang von 300 €, als Betriebsausgabe abziehen.