Erstmaliger Erwerb eines Anteils an einer Personengesellschaft
BFH v. 25.2.2026 - II R 5/24
reichen nicht aus, um einer Person im Rahmen des § 6 GrEStG eine Beteiligung am Vermögen einer Gesamthand zuzurechnen.
Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine GmbH und Rechtsnachfolgerin einer GmbH & Co. KG (Vorratsgesellschaft). Komplementärin ohne Beteiligung war die K-GmbH, deren Anteile vollständig von der L-GmbH gehalten wurden; alleinige Kommanditistin der KG war ebenfalls die L-GmbH.
Mit notariellem Vertrag vom 29.7.2014 hatte die L-GmbH sowohl ihre Anteile an der K-GmbH als auch ihre Kommanditbeteiligung an die M-GmbH veräußert und übertragen. Die Übertragung der Kommanditanteile stand unter der aufschiebenden Bedingung der Handelsregistereintragung, die Anmeldung erfolgte am selben Tag. Zugleich bevollmächtigte die L-GmbH die M-GmbH umfassend zur Ausübung der Gesellschafterrechte bei der KG. Ebenfalls am 29.7.2014 war ein neuer Gesellschaftsvertrag beschlossen (Wirksamkeit mit Registereintragung) sowie Vollmachten zum Grundstückserwerb erteilt worden. Am 31.7.2014 erwarb die KG Grundbesitz. Die Eintragung der M-GmbH als Kommanditistin erfolgte am 19.8.2014. Im Jahr 2017 wurde die KG formwechselnd in eine GmbH umgewandelt.
Das Finanzamt setzte wegen Gesellschafterwechsels nach § 1 Abs. 2a GrEStG Grunderwerbsteuer fest, später herabgesetzt. Einspruch und Klage blieben erfolglos. Das FG bejahte mit Eintragung am 19.8.2014 die Tatbestandsverwirklichung: Die M-GmbH sei trotz vorheriger mittelbarer Beteiligung "neue Gesellschafterin". Eine analoge Anwendung des § 6 Abs. 3 GrEStG scheitere an der Nichteinhaltung der Nachbehaltensfrist.
Mit der Revision machte die Klägerin geltend, die M-GmbH sei bereits vor dinglichem Übergang mittelbare Altgesellschafterin gewesen; der Übergang auf einen solchen Altgesellschafter erfülle § 1 Abs. 2a GrEStG nicht. Maßgeblich sei nicht die Unmittelbarkeit der Beteiligung. Die Vorentscheidung widerspreche der BFH-Rechtsprechung (II R 18/17).
Die Revision blieb vor dem BFH erfolglos.
Gründe:
Das FG hat zutreffend entschieden, dass der erstmalige zivilrechtliche Erwerb eines Kommanditanteils durch eine zuvor nicht beteiligte Person den Tatbestand des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG a.F. erfüllt.
Nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG a.F. gilt die Übertragung von mindestens 95 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen innerhalb von fünf Jahren auf neue Gesellschafter als grunderwerbsteuerbarer Vorgang. Eine unmittelbare Änderung des Gesellschafterbestands liegt vor, wenn ein Mitgliedschaftsrecht zivilrechtlich wirksam auf einen neuen Gesellschafter übergeht; maßgeblich ist der dingliche Übergang. Für die Einordnung als "neuer Gesellschafter" kommt es ausschließlich auf die zivilrechtliche Beteiligung an; wirtschaftliche Gesichtspunkte sind unbeachtlich. Neuer Gesellschafter ist, wer vor Wirksamwerden der Abtretung nicht unmittelbar beteiligt war. Eine etwaige vorherige mittelbare Beteiligung aufgrund schuldrechtlicher Bindungen ist insoweit irrelevant.
Im vorliegenden Fall war der Tatbestand mit Eintragung der M-GmbH als Kommanditistin am 19.08.2014 verwirklicht worden. Erst zu diesem Zeitpunkt gingen 100 % der Anteile zivilrechtlich wirksam über, da die Abtretung aufschiebend bedingt war. Die M-GmbH war damit neue Gesellschafterin geworden. Ob sie zuvor wirtschaftlich als mittelbare Gesellschafterin anzusehen war, blieb unerheblich. Zudem konnte § 1 Abs. 2a GrEStG a.F. am 29.7.2014 noch nicht erfüllt sein, da die KG erst mit Grundstückserwerb am 31.7.2014 grundbesitzend worden war. Maßgeblich war die grunderwerbsteuerrechtliche Zurechnung. Diese lag im Zeitpunkt des Anteilserwerbs vor.
Die Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 3 GrEStG griff hier nicht ein. Zwar ist die Vorschrift grundsätzlich auch auf § 1 Abs. 2a GrEStG anwendbar, sie setzt jedoch Beteiligungsidentität voraus. Daran fehlt es, wenn ein bislang nur wirtschaftlich beteiligter Erwerber erstmals zivilrechtlich einen Anteil erwirbt; schuldrechtliche Bindungen begründen keine Beteiligung am Gesamthandsvermögen. Daher war hier § 6 GrEStG bereits dem Grunde nach nicht anwendbar; auf die Nachbehaltensfrist kam es nicht an.
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Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine GmbH und Rechtsnachfolgerin einer GmbH & Co. KG (Vorratsgesellschaft). Komplementärin ohne Beteiligung war die K-GmbH, deren Anteile vollständig von der L-GmbH gehalten wurden; alleinige Kommanditistin der KG war ebenfalls die L-GmbH.
Mit notariellem Vertrag vom 29.7.2014 hatte die L-GmbH sowohl ihre Anteile an der K-GmbH als auch ihre Kommanditbeteiligung an die M-GmbH veräußert und übertragen. Die Übertragung der Kommanditanteile stand unter der aufschiebenden Bedingung der Handelsregistereintragung, die Anmeldung erfolgte am selben Tag. Zugleich bevollmächtigte die L-GmbH die M-GmbH umfassend zur Ausübung der Gesellschafterrechte bei der KG. Ebenfalls am 29.7.2014 war ein neuer Gesellschaftsvertrag beschlossen (Wirksamkeit mit Registereintragung) sowie Vollmachten zum Grundstückserwerb erteilt worden. Am 31.7.2014 erwarb die KG Grundbesitz. Die Eintragung der M-GmbH als Kommanditistin erfolgte am 19.8.2014. Im Jahr 2017 wurde die KG formwechselnd in eine GmbH umgewandelt.
Das Finanzamt setzte wegen Gesellschafterwechsels nach § 1 Abs. 2a GrEStG Grunderwerbsteuer fest, später herabgesetzt. Einspruch und Klage blieben erfolglos. Das FG bejahte mit Eintragung am 19.8.2014 die Tatbestandsverwirklichung: Die M-GmbH sei trotz vorheriger mittelbarer Beteiligung "neue Gesellschafterin". Eine analoge Anwendung des § 6 Abs. 3 GrEStG scheitere an der Nichteinhaltung der Nachbehaltensfrist.
Mit der Revision machte die Klägerin geltend, die M-GmbH sei bereits vor dinglichem Übergang mittelbare Altgesellschafterin gewesen; der Übergang auf einen solchen Altgesellschafter erfülle § 1 Abs. 2a GrEStG nicht. Maßgeblich sei nicht die Unmittelbarkeit der Beteiligung. Die Vorentscheidung widerspreche der BFH-Rechtsprechung (II R 18/17).
Die Revision blieb vor dem BFH erfolglos.
Gründe:
Das FG hat zutreffend entschieden, dass der erstmalige zivilrechtliche Erwerb eines Kommanditanteils durch eine zuvor nicht beteiligte Person den Tatbestand des § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG a.F. erfüllt.
Nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG a.F. gilt die Übertragung von mindestens 95 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen innerhalb von fünf Jahren auf neue Gesellschafter als grunderwerbsteuerbarer Vorgang. Eine unmittelbare Änderung des Gesellschafterbestands liegt vor, wenn ein Mitgliedschaftsrecht zivilrechtlich wirksam auf einen neuen Gesellschafter übergeht; maßgeblich ist der dingliche Übergang. Für die Einordnung als "neuer Gesellschafter" kommt es ausschließlich auf die zivilrechtliche Beteiligung an; wirtschaftliche Gesichtspunkte sind unbeachtlich. Neuer Gesellschafter ist, wer vor Wirksamwerden der Abtretung nicht unmittelbar beteiligt war. Eine etwaige vorherige mittelbare Beteiligung aufgrund schuldrechtlicher Bindungen ist insoweit irrelevant.
Im vorliegenden Fall war der Tatbestand mit Eintragung der M-GmbH als Kommanditistin am 19.08.2014 verwirklicht worden. Erst zu diesem Zeitpunkt gingen 100 % der Anteile zivilrechtlich wirksam über, da die Abtretung aufschiebend bedingt war. Die M-GmbH war damit neue Gesellschafterin geworden. Ob sie zuvor wirtschaftlich als mittelbare Gesellschafterin anzusehen war, blieb unerheblich. Zudem konnte § 1 Abs. 2a GrEStG a.F. am 29.7.2014 noch nicht erfüllt sein, da die KG erst mit Grundstückserwerb am 31.7.2014 grundbesitzend worden war. Maßgeblich war die grunderwerbsteuerrechtliche Zurechnung. Diese lag im Zeitpunkt des Anteilserwerbs vor.
Die Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 3 GrEStG griff hier nicht ein. Zwar ist die Vorschrift grundsätzlich auch auf § 1 Abs. 2a GrEStG anwendbar, sie setzt jedoch Beteiligungsidentität voraus. Daran fehlt es, wenn ein bislang nur wirtschaftlich beteiligter Erwerber erstmals zivilrechtlich einen Anteil erwirbt; schuldrechtliche Bindungen begründen keine Beteiligung am Gesamthandsvermögen. Daher war hier § 6 GrEStG bereits dem Grunde nach nicht anwendbar; auf die Nachbehaltensfrist kam es nicht an.
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