Gemeinschaftliche Tierhaltung bei beteiligungsidentischen Personengesellschaften
BFH v. 27.11.2019 - II R 43/16
Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine im Jahr 2006 gegründete KG, die auf dem Teil eines Grundstücks (7.600 qm) einen Hühnermastbetrieb unterhält; das Stallgebäude wurde im Jahr 2006 errichtet. Kommanditisten sind die Eheleute F und M. Alleiniger persönlich haftender Gesellschafter ist ihr Sohn S. Dieser brachte das Grundstück in das Gesamthandsvermögen der Klägerin ein. Die nicht für den Hühnermastbetrieb genutzte Grundstücksteilfläche von 10.539 qm (Acker) verpachtet die Klägerin an eine GbR, die F und M im Jahr 1998 gegründet hatten. Gegenstand der GbR ist die Bewirtschaftung eines landwirtschaftlichen Betriebs. Beide Gesellschafter hatten zuvor eigene landwirtschaftliche Unternehmen betrieben. F und M brachten die Wirtschaftsgüter aus ihren Einzelunternehmen in das Gesamthandsvermögen der GbR ein. Die in ihrem Eigentum stehenden Grundstücke und Gebäude stellen sie der GbR zur Nutzung zur Verfügung.
Im Jahr 2006 nahmen F und M den S als weiteren Gesellschafter der GbR auf. Dieser bringt seine Arbeitskraft in die GbR ein. Die Gesellschafter der Klägerin und der GbR sind landwirtschaftliche Unternehmer i.S.d. § 1 Abs. 2 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte (ALG). Mit Vertrag vom 1.7.2007 überließ die GbR ab diesem Zeitpunkt 500 Vieheinheiten an die Klägerin. Wegen der Errichtung des Stallgebäudes und der Aufnahme der Hühnerzucht im Jahr 2007 kam es zu einer Nachfeststellung für den mit dem Hühnermaststall bebauten Grundstücksteil. Das Finanzamt ging davon aus, dass die Klägerin keine eigenen Flächen landwirtschaftlich nutze; die Ackerfläche sei an die GbR verpachtet und als Stückländerei zu bewerten. Das Finanzamt stellte den Einheitswert für den mit dem Hühnermaststall bebauten Grundstücksteil auf den 1.1.2008 und als Grundstücksart "Geschäftsgrundstück" (Betriebsgrundstück) fest; das Grundstück wurde der Klägerin zugerechnet. Der Bescheid wurde bestandskräftig.
Mit Schreiben vom 13.8.2009 beantragte die Klägerin beim Finanzamt eine fehlerbeseitigende Art- und Wertfortschreibung für den mit dem Hühnermaststall bebauten Grundstücksteil auf den 1.1.2009. Zur Begründung verwies sie darauf, dass sie alle Voraussetzungen einer Tierhaltungskooperation i.S.d. § 51a BewG erfülle und damit einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft unterhalte. Das Finanzamt lehnte den Antrag ab, weil keine gemeinschaftliche Tierhaltung vorliege.
Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt und verpflichtete das Finanzamt, bzgl. des Grundstücks der Klägerin auf den 1.1.2009 eine Art- und Wertfortschreibung zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen vorzunehmen und den Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens auf rd. 57.500 € festzusetzen. Die Revision des Finanzamts hatte vor dem BFH keinen Erfolg.
Die Gründe:
Nach § 51a Abs. 1 BewG gehört zur landwirtschaftlichen Nutzung auch die Tierzucht und Tierhaltung von Gesellschaften, bei denen die Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) anzusehen sind (§ 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG), wenn bestimmte Voraussetzungen erfüllt werden.
In persönlicher Hinsicht müssen gem. § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a bis d BewG alle Gesellschafter Inhaber eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft mit selbst bewirtschafteten regelmäßig landwirtschaftlich genutzten Flächen sein, nach dem Gesamtbild der Verhältnisse hauptberuflich Land- und Forstwirte und nachweislich aufgrund einer Bescheinigung der zuständigen Alterskasse Landwirte i.S.d. § 1 Abs. 2 ALG sein sowie die sich nach § 51 Abs. 1a BewG für sie ergebende Möglichkeit zur landwirtschaftlichen Tiererzeugung oder Tierhaltung in Vieheinheiten ganz oder teilweise auf die Gesellschaft übertragen haben. Weitere Voraussetzung ist gem. § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a und b BewG in sachlicher Hinsicht, dass die Anzahl der von der Gesellschaft im Wirtschaftsjahr erzeugten oder gehaltenen Vieheinheiten keine der nachfolgenden Grenzen nachhaltig überschreitet: die Summe der sich nach § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. d BewG ergebenden Vieheinheiten und die Summe der Vieheinheiten, die sich nach § 51 Abs. 1a BewG auf der Grundlage der Summe der von den Gesellschaftern regelmäßig landwirtschaftlich genutzten Flächen ergibt. Zudem dürfen die Betriebe der Gesellschafter nicht mehr als 40 km von der Produktionsstätte der Gesellschaft entfernt liegen (§ 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BewG).
Die Voraussetzungen des § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. d und Nr. 2 BewG sind durch besondere, laufend zu führende Verzeichnisse nachzuweisen. Der Anwendung des § 51a Abs. 1 BewG steht es nicht entgegen, wenn die dort bezeichneten Gesellschaften die Tiererzeugung oder Tierhaltung ohne regelmäßig landwirtschaftlich genutzte Flächen betreiben. Eine gemeinschaftliche Tierhaltung i.S.d. § 51a BewG bildet nach § 34 Abs. 6a BewG einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft und ist damit eine eigenständige wirtschaftliche Einheit. Um die Einstufung des Betriebs als gewerblich zu vermeiden, können freie Vieheinheiten unter den Voraussetzungen des § 51a Abs. 1 BewG zusammengelegt werden. Da mit der Übertragung der Vieheinheiten keine tatsächliche Grundstücksübertragung einhergehen muss, kann eine Gesellschaft letztlich Tierhaltung betreiben, ohne selbst landwirtschaftliche Nutzflächen zu bewirtschaften.
Die gemeinschaftliche Tierhaltung einer Gesellschaft ist der landwirtschaftlichen Nutzung zuzuordnen, wenn alle Gesellschafter die persönlichen Voraussetzungen des § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG erfüllen. Grundsätzlich können nur natürliche Personen hauptberuflich Land- und Forstwirte sein, unter § 1 Abs. 2 ALG fallen und somit die Voraussetzungen des § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b und c BewG erfüllen. Dies spricht dafür, dass auch für die Beurteilung der weiteren persönlichen Voraussetzungen nach § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a und d BewG auf die an der Tierhaltungsgesellschaft beteiligten natürlichen Personen abzustellen ist. Der Umstand, dass an einer Tierhaltungsgesellschaft eine Personengesellschaft beteiligt ist, wird jedoch nicht als schädlich für die Annahme einer gemeinschaftlichen Tierhaltung i.S.d. § 51a BewG gewertet. Die Personengesellschaft ist insoweit als transparent anzusehen. Die Beteiligung einer Personengesellschaft an einer Tierhaltungsgesellschaft steht der Anwendung des § 51a BewG nicht entgegen, wenn alle Gesellschafter der Personengesellschaft den Anforderungen des § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG genügen.
Überträgt eine landwirtschaftlich tätige GbR die sich für sie ergebende Möglichkeit zur landwirtschaftlichen Tierhaltung in Vieheinheiten auf eine KG, die einen Betrieb zur Tierhaltung ohne ausreichende Nutzung eigener landwirtschaftlicher Flächen unterhält, und sind an beiden Gesellschaften jeweils dieselben Gesellschafter beteiligt, kann die Tierhaltung der KG zur landwirtschaftlichen Nutzung gehören, wenn alle Gesellschafter die Voraussetzungen des § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG erfüllen. Die Gesellschafter der KG sind aufgrund ihrer Beteiligung als Mitunternehmer an der landwirtschaftlich tätigen GbR Inhaber eines Betriebs der Landwirtschaft mit selbst bewirtschafteten regelmäßig landwirtschaftlich genutzten Flächen i.S.d. § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a BewG. Vorliegend war eine fehlerbeseitigende Art- und Wertfortschreibung auf den 1.1.2009 vorzunehmen. Denn dem Finanzamt war im Jahr 2009 bekannt geworden, dass die Nachfeststellung auf den 1.1.2008 fehlerhaft war. Die Voraussetzungen einer gemeinschaftlichen Tierhaltung lagen zum streitigen Stichtag vor. Die Anforderungen an die Gesellschafter der Klägerin bzgl. ihrer Stellung als Inhaber eines Betriebs der Landwirtschaft (§ 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a BewG) und an die Übertragung der sich für sie ergebenden Möglichkeit zur landwirtschaftlichen Tierhaltung in Vieheinheiten (§ 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. d BewG) wurden durch alle Gesellschafter erfüllt.
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Die Klägerin ist eine im Jahr 2006 gegründete KG, die auf dem Teil eines Grundstücks (7.600 qm) einen Hühnermastbetrieb unterhält; das Stallgebäude wurde im Jahr 2006 errichtet. Kommanditisten sind die Eheleute F und M. Alleiniger persönlich haftender Gesellschafter ist ihr Sohn S. Dieser brachte das Grundstück in das Gesamthandsvermögen der Klägerin ein. Die nicht für den Hühnermastbetrieb genutzte Grundstücksteilfläche von 10.539 qm (Acker) verpachtet die Klägerin an eine GbR, die F und M im Jahr 1998 gegründet hatten. Gegenstand der GbR ist die Bewirtschaftung eines landwirtschaftlichen Betriebs. Beide Gesellschafter hatten zuvor eigene landwirtschaftliche Unternehmen betrieben. F und M brachten die Wirtschaftsgüter aus ihren Einzelunternehmen in das Gesamthandsvermögen der GbR ein. Die in ihrem Eigentum stehenden Grundstücke und Gebäude stellen sie der GbR zur Nutzung zur Verfügung.
Im Jahr 2006 nahmen F und M den S als weiteren Gesellschafter der GbR auf. Dieser bringt seine Arbeitskraft in die GbR ein. Die Gesellschafter der Klägerin und der GbR sind landwirtschaftliche Unternehmer i.S.d. § 1 Abs. 2 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte (ALG). Mit Vertrag vom 1.7.2007 überließ die GbR ab diesem Zeitpunkt 500 Vieheinheiten an die Klägerin. Wegen der Errichtung des Stallgebäudes und der Aufnahme der Hühnerzucht im Jahr 2007 kam es zu einer Nachfeststellung für den mit dem Hühnermaststall bebauten Grundstücksteil. Das Finanzamt ging davon aus, dass die Klägerin keine eigenen Flächen landwirtschaftlich nutze; die Ackerfläche sei an die GbR verpachtet und als Stückländerei zu bewerten. Das Finanzamt stellte den Einheitswert für den mit dem Hühnermaststall bebauten Grundstücksteil auf den 1.1.2008 und als Grundstücksart "Geschäftsgrundstück" (Betriebsgrundstück) fest; das Grundstück wurde der Klägerin zugerechnet. Der Bescheid wurde bestandskräftig.
Mit Schreiben vom 13.8.2009 beantragte die Klägerin beim Finanzamt eine fehlerbeseitigende Art- und Wertfortschreibung für den mit dem Hühnermaststall bebauten Grundstücksteil auf den 1.1.2009. Zur Begründung verwies sie darauf, dass sie alle Voraussetzungen einer Tierhaltungskooperation i.S.d. § 51a BewG erfülle und damit einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft unterhalte. Das Finanzamt lehnte den Antrag ab, weil keine gemeinschaftliche Tierhaltung vorliege.
Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt und verpflichtete das Finanzamt, bzgl. des Grundstücks der Klägerin auf den 1.1.2009 eine Art- und Wertfortschreibung zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen vorzunehmen und den Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens auf rd. 57.500 € festzusetzen. Die Revision des Finanzamts hatte vor dem BFH keinen Erfolg.
Die Gründe:
Nach § 51a Abs. 1 BewG gehört zur landwirtschaftlichen Nutzung auch die Tierzucht und Tierhaltung von Gesellschaften, bei denen die Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) anzusehen sind (§ 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG), wenn bestimmte Voraussetzungen erfüllt werden.
In persönlicher Hinsicht müssen gem. § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a bis d BewG alle Gesellschafter Inhaber eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft mit selbst bewirtschafteten regelmäßig landwirtschaftlich genutzten Flächen sein, nach dem Gesamtbild der Verhältnisse hauptberuflich Land- und Forstwirte und nachweislich aufgrund einer Bescheinigung der zuständigen Alterskasse Landwirte i.S.d. § 1 Abs. 2 ALG sein sowie die sich nach § 51 Abs. 1a BewG für sie ergebende Möglichkeit zur landwirtschaftlichen Tiererzeugung oder Tierhaltung in Vieheinheiten ganz oder teilweise auf die Gesellschaft übertragen haben. Weitere Voraussetzung ist gem. § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a und b BewG in sachlicher Hinsicht, dass die Anzahl der von der Gesellschaft im Wirtschaftsjahr erzeugten oder gehaltenen Vieheinheiten keine der nachfolgenden Grenzen nachhaltig überschreitet: die Summe der sich nach § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. d BewG ergebenden Vieheinheiten und die Summe der Vieheinheiten, die sich nach § 51 Abs. 1a BewG auf der Grundlage der Summe der von den Gesellschaftern regelmäßig landwirtschaftlich genutzten Flächen ergibt. Zudem dürfen die Betriebe der Gesellschafter nicht mehr als 40 km von der Produktionsstätte der Gesellschaft entfernt liegen (§ 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BewG).
Die Voraussetzungen des § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. d und Nr. 2 BewG sind durch besondere, laufend zu führende Verzeichnisse nachzuweisen. Der Anwendung des § 51a Abs. 1 BewG steht es nicht entgegen, wenn die dort bezeichneten Gesellschaften die Tiererzeugung oder Tierhaltung ohne regelmäßig landwirtschaftlich genutzte Flächen betreiben. Eine gemeinschaftliche Tierhaltung i.S.d. § 51a BewG bildet nach § 34 Abs. 6a BewG einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft und ist damit eine eigenständige wirtschaftliche Einheit. Um die Einstufung des Betriebs als gewerblich zu vermeiden, können freie Vieheinheiten unter den Voraussetzungen des § 51a Abs. 1 BewG zusammengelegt werden. Da mit der Übertragung der Vieheinheiten keine tatsächliche Grundstücksübertragung einhergehen muss, kann eine Gesellschaft letztlich Tierhaltung betreiben, ohne selbst landwirtschaftliche Nutzflächen zu bewirtschaften.
Die gemeinschaftliche Tierhaltung einer Gesellschaft ist der landwirtschaftlichen Nutzung zuzuordnen, wenn alle Gesellschafter die persönlichen Voraussetzungen des § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG erfüllen. Grundsätzlich können nur natürliche Personen hauptberuflich Land- und Forstwirte sein, unter § 1 Abs. 2 ALG fallen und somit die Voraussetzungen des § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b und c BewG erfüllen. Dies spricht dafür, dass auch für die Beurteilung der weiteren persönlichen Voraussetzungen nach § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a und d BewG auf die an der Tierhaltungsgesellschaft beteiligten natürlichen Personen abzustellen ist. Der Umstand, dass an einer Tierhaltungsgesellschaft eine Personengesellschaft beteiligt ist, wird jedoch nicht als schädlich für die Annahme einer gemeinschaftlichen Tierhaltung i.S.d. § 51a BewG gewertet. Die Personengesellschaft ist insoweit als transparent anzusehen. Die Beteiligung einer Personengesellschaft an einer Tierhaltungsgesellschaft steht der Anwendung des § 51a BewG nicht entgegen, wenn alle Gesellschafter der Personengesellschaft den Anforderungen des § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG genügen.
Überträgt eine landwirtschaftlich tätige GbR die sich für sie ergebende Möglichkeit zur landwirtschaftlichen Tierhaltung in Vieheinheiten auf eine KG, die einen Betrieb zur Tierhaltung ohne ausreichende Nutzung eigener landwirtschaftlicher Flächen unterhält, und sind an beiden Gesellschaften jeweils dieselben Gesellschafter beteiligt, kann die Tierhaltung der KG zur landwirtschaftlichen Nutzung gehören, wenn alle Gesellschafter die Voraussetzungen des § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG erfüllen. Die Gesellschafter der KG sind aufgrund ihrer Beteiligung als Mitunternehmer an der landwirtschaftlich tätigen GbR Inhaber eines Betriebs der Landwirtschaft mit selbst bewirtschafteten regelmäßig landwirtschaftlich genutzten Flächen i.S.d. § 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a BewG. Vorliegend war eine fehlerbeseitigende Art- und Wertfortschreibung auf den 1.1.2009 vorzunehmen. Denn dem Finanzamt war im Jahr 2009 bekannt geworden, dass die Nachfeststellung auf den 1.1.2008 fehlerhaft war. Die Voraussetzungen einer gemeinschaftlichen Tierhaltung lagen zum streitigen Stichtag vor. Die Anforderungen an die Gesellschafter der Klägerin bzgl. ihrer Stellung als Inhaber eines Betriebs der Landwirtschaft (§ 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a BewG) und an die Übertragung der sich für sie ergebenden Möglichkeit zur landwirtschaftlichen Tierhaltung in Vieheinheiten (§ 51a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. d BewG) wurden durch alle Gesellschafter erfüllt.