04.01.2023

Sportliche Veranstaltungen als Zweckbetrieb nach § 67a Abs. 3 Satz 1 AO

Ist mangels ausreichender Aufzeichnungen nicht nachvollziehbar, inwieweit tatsächlich Aufwand bei den einzelnen Sportlern angefallen ist, und ist deshalb nicht überprüfbar, ob bei allen Sportlern die ihnen jeweils geleistete Zahlung nicht über eine Aufwandsentschädigung hinausgeht, schließt dies die Annahme eines Zweckbetriebs nach § 67a Abs. 3 Satz 1 AO aus.

Kurzbesprechung
BFH-Beschluss v. 3. 8. 2022 - XI R 11/19

UStG § 12 Abs 2 Nr. 8 Buchst a
AO § 67a Abs 3 S 1 Nr. 1, § 67a Abs 3 S 1 Nr. 2, § 67a Abs 3 S 2, § 67a Abs 1 S 1
EGRL 112/2006 Art 98


Streitig war, ob die Umsätze des Steuerpflichtigen (eines Vereins) aus dem Verkauf von Eintrittskarten in den Besteuerungszeiträumen 2010 und 2011 (Streitjahre) dem ermäßigten Steuersatz gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG unterliegen.

Nach dieser Vorschrift unterliegen Leistungen der Körperschaften, die wie der Steuerpflichtige ausschließlich und unmittelbar insbesondere gemeinnützige Zwecke verfolgen, der Steuersatzermäßigung. Das gilt nicht für Leistungen, die im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs ausgeführt werden (§ 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Satz 2 UStG).

Unter den weiteren Voraussetzungen des § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Satz 3 UStG setzt die Steuersatzermäßigung gemäß § 64 Abs. 1 AO u.a. voraus, dass der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb ein Zweckbetrieb (§§ 65 bis 68 AO) ist. Dazu gehören auch die in § 67a AO genannten sportlichen Veranstaltungen.

Im Streitfall kam § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG i.V.m. § 67a Abs. 1 Satz 1 AO nicht zur Anwendung, da der Steuerpflichtige auf die Anwendung von § 67a Abs. 1 Satz 1 AO verzichtet hatte. Daher kann ein Zweckbetrieb nur nach § 67a Abs. 3 AO vorliegen, dessen Voraussetzungen jedoch nicht erfüllt waren.

Nach § 67a Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 AO sind sportliche Veranstaltungen eines Sportvereins unter den weiteren Voraussetzungen des § 67a Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 AO ein Zweckbetrieb, wenn kein Sportler des Vereins teilnimmt, der für seine sportliche Betätigung oder für die Benutzung seiner Person, seines Namens, seines Bildes oder seiner sportlichen Betätigung zu Werbezwecken von dem Verein oder einem Dritten über eine Aufwandsentschädigung hinaus Vergütungen oder andere Vorteile erhält. Andere sportliche Veranstaltungen sind gemäß § 67a Abs. 3 Satz 2 AO ein steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb. Somit ist im Anwendungsbereich des § 67a Abs. 3 AO für jede einzelne sportliche Veranstaltung gesondert zu entscheiden, ob die dort bezeichneten Voraussetzungen vorliegen.

Ist auch nur ein einziger Sportler als sog. bezahlter Sportler anzusehen, bei dem die Voraussetzungen von § 67a Abs. 3 Satz 1 AO nicht vorliegen, sind alle sportlichen Veranstaltungen, an denen dieser Sportler teilnimmt, ein steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb.

§ 67a Abs. 3 Satz 1 AO definiert den Begriff der Aufwandsentschädigung nicht. Aus der Vorschrift ergibt sich unmittelbar nur, dass die zweckbetriebsunschädliche Aufwandsentschädigung von zweckbetriebsschädlichen "Vergütungen oder andere[n] Vorteile[n]" abzugrenzen ist, wobei der konkrete Aufwand jedes einzelnen Sportlers maßgeblich ist. Der Aufwandsentschädigung in diesem Sinne ist es immanent, dass sie nur einen tatsächlichen Aufwand entschädigen soll. Dementsprechend geht das Schrifttum zutreffend davon aus, dass die Aufwandsentschädigung nicht über den tatsächlichen Aufwand hinausgehen darf und dass unter "Vergütung" i.S. des § 67a Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 AO sämtliche Leistungen in Geld zu verstehen sind.

Jedenfalls dann, wenn nicht nachvollziehbar ist, inwieweit tatsächlich Aufwand bei den einzelnen Sportlern angefallen ist, kann eine "pauschale Abrechnung von Aufwendungsersatz" nicht genügen. Denn § 67a Abs. 3 Satz 1 AO enthält keine gesetzliche Pauschalierungsregelung, wie sie der Gesetzgeber in anderen Fällen angeordnet hat.

Im Streitfall war mangels ausreichender Aufzeichnungen nicht nachvollziehbar, inwieweit tatsächlich Aufwand bei den einzelnen Sportlern angefallen war. Für das FG war deshalb nicht überprüfbar, ob bei allen Sportlern die ihnen jeweils geleistete Zahlung nicht über eine Aufwandsentschädigung hinausging. Dies schließt jedoch die Annahme eines Zweckbetriebs nach § 67a Abs. 3 Satz 1 AO aus.
Verlag Dr. Otto Schmidt
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