Übertragung stiller Reserven aus Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG auf Wirtschaftsgüter einer KGaA
BFH v. 21.5.2026 - IV R 21/23
Anschaffungskosten von Wirtschaftsgütern einer KGaA übertragen werden, an der die Mitunternehmer als persönlich haftende Gesellschafter beteiligt sind.
Der Sachverhalt:
Die Beteiligten stritten darüber, ob stille Reserven aus einer bei einer Mitunternehmerschaft gebildeten Reinvestitionsrücklage nach § 6b Abs. 3 EStG auf Anschaffungskosten von Wirtschaftsgütern einer KGaA übertragen werden können, an der die Mitunternehmer als persönlich haftende Gesellschafter (phG) beteiligt sind.
Die drei Kläger waren Kommanditisten der Z‑GmbH & Co. KG (Z‑KG) mit Beteiligungsquoten von 51 %, 26 % und 23 %. Komplementärin ohne Vermögens- und Gewinnbeteiligung war die Y‑GmbH. Mit Vertrag vom 11.3.2011 hatten die Kläger ihre Mitunternehmeranteile an die Q‑GmbH (Wirkung zum 12.5.2011) veräußert. Daraus resultierten Gewinne von 363.981 € (Grund und Boden) und 2.047.557 € (Gebäude).
In der Feststellungserklärung 2011 der Z‑KG bildete die Q‑GmbH für im Kaufpreis enthaltene stille Reserven aus Grundvermögen i.H.v. 1.264.000 € (§ 6b Abs. 3 EStG) Rücklagen zugunsten der Kläger entsprechend ihrer Beteiligung. Die Rücklagen wurden in Ergänzungsbilanzen zum 12.5.2011 ausgewiesen.
Am 6.6.2011 gründeten die Kläger die X‑KGaA, an der sie als Kommanditaktionäre (Grundkapital 60.000 €) und als phG mit erheblichen Haftungseinlagen beteiligt waren. Die X‑KGaA erwarb im Streitjahr zwei bebaute Grundstücke. Die Kläger übertrugen aus den § 6b‑Rücklagen insgesamt 1.145.380,69 € auf die Anschaffungskosten dieser Grundstücke.
Im geänderten Gewinnfeststellungsbescheid 2011 löste das Finanzamt die Rücklagen gewinnerhöhend auf, da eine Übertragung auf Wirtschaftsgüter einer KGaA als juristischer Person nicht möglich sei. Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Auf die Revision des Finanzamtes hat der BFH das Urteil aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverwiesen.
Gründe:
Das FG hat zu Recht die Voraussetzungen und wirksame Bildung der § 6b Abs. 3 EStG‑Rücklagen bejaht. Gewinne aus der Veräußerung von Grund und Boden/Gebäuden können in eine Rücklage eingestellt und innerhalb von vier Jahren auf Reinvestitionsgüter übertragen werden. Andernfalls ist sie gewinnerhöhend (zzgl. § 6b Abs. 7 EStG) aufzulösen. Das Wahlrecht wird stets im veräußernden Betrieb ausgeübt, auch bei Übertragung auf andere Betriebe desselben Steuerpflichtigen. § 34 Abs. 1 S. 4 EStG erlaubt die Rücklage auch für Gewinne aus der Veräußerung von Mitunternehmeranteilen. Die Entscheidung hierüber ist im Gewinnfeststellungsverfahren der Personengesellschaft zu treffen und bilanziell in einer mitunternehmerbezogenen Bilanz (Sonder‑ oder Ergänzungsbilanz) des ausscheidenden Gesellschafters abzubilden. Die Voraussetzungen lagen hier für 1.264.000 € vor. Die Einbuchung in Ergänzungsbilanzen der Kläger genügte, da Wille und Nachvollziehbarkeit der Rücklagenbildung in der Buchführung der Z‑KG erkennbar und nicht widerlegt waren.
Zu Recht ist das FG davon ausgegangen, dass die Veräußerungsgewinne um die fortgeführten § 6b‑Rücklagen (73.476,69 €, 16.523,69 €, 28.618,65 €) zu mindern sind, da weder freiwillige noch zwingende Auflösung vorlag. Vorgänge beim ausscheidenden Mitunternehmer sind im Ausscheidungsjahr noch im Feststellungs-, nicht im Veranlagungsverfahren zu erfassen. Eine gewinnneutrale Übertragung der stillen Reserven aus der bei der Z‑KG gebildeten § 6b‑Rücklage auf Anschaffungskosten von Wirtschaftsgütern der X‑KGaA, an der die Kläger als phG beteiligt sind, ist dem Grunde nach zulässig. Der negative Feststellungsbescheid zur X‑KGaA stand dem hier nicht entgegen.
Entgegen der Auffassung des Finanzamtes lässt sich aus § 6b EStG nicht entnehmen, dass eine Übertragung stiller Reserven auf Anschaffungskosten von Wirtschaftsgütern einer KGaA, an der die Mitunternehmer als phG beteiligt sind, ausscheidet. Der Wortlaut des § 6b EStG steht einer entsprechenden rechtsträgerübergreifenden Übertragung nicht entgegen. Abweichendes ergibt sich auch nicht aus § 6b Abs. 10 Satz 10 EStG. Auch wenn der Gesetzgeber dort nur Personengesellschaften und Gemeinschaften in den Blick nimmt, bedeutet dies nicht, dass er die KGaA, die aufgrund ihrer hybriden Gesellschaftsform ‑‑anders als andere Kapitalgesellschaften‑‑ teiltransparent besteuert wird, nicht erfassen wollte, obwohl die an ihr beteiligten phG wie Mitunternehmer einer Personengesellschaft oder Gemeinschaft behandelt werden.
Das Urteil war allerdings aufzuheben, da Feststellungen fehlten, ob und in welchem Umfang im reinvestierenden Betrieb stille Reserven von angeschafften Wirtschaftsgütern abgezogen worden waren. Das für den veräußernden Betrieb zuständige Finanzamt prüft nur Bildung/Auflösung der § 6b‑Rücklage und übernimmt insoweit die Entscheidung des für den reinvestierenden Betrieb zuständigen Finanzamtes.
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Die Beteiligten stritten darüber, ob stille Reserven aus einer bei einer Mitunternehmerschaft gebildeten Reinvestitionsrücklage nach § 6b Abs. 3 EStG auf Anschaffungskosten von Wirtschaftsgütern einer KGaA übertragen werden können, an der die Mitunternehmer als persönlich haftende Gesellschafter (phG) beteiligt sind.
Die drei Kläger waren Kommanditisten der Z‑GmbH & Co. KG (Z‑KG) mit Beteiligungsquoten von 51 %, 26 % und 23 %. Komplementärin ohne Vermögens- und Gewinnbeteiligung war die Y‑GmbH. Mit Vertrag vom 11.3.2011 hatten die Kläger ihre Mitunternehmeranteile an die Q‑GmbH (Wirkung zum 12.5.2011) veräußert. Daraus resultierten Gewinne von 363.981 € (Grund und Boden) und 2.047.557 € (Gebäude).
In der Feststellungserklärung 2011 der Z‑KG bildete die Q‑GmbH für im Kaufpreis enthaltene stille Reserven aus Grundvermögen i.H.v. 1.264.000 € (§ 6b Abs. 3 EStG) Rücklagen zugunsten der Kläger entsprechend ihrer Beteiligung. Die Rücklagen wurden in Ergänzungsbilanzen zum 12.5.2011 ausgewiesen.
Am 6.6.2011 gründeten die Kläger die X‑KGaA, an der sie als Kommanditaktionäre (Grundkapital 60.000 €) und als phG mit erheblichen Haftungseinlagen beteiligt waren. Die X‑KGaA erwarb im Streitjahr zwei bebaute Grundstücke. Die Kläger übertrugen aus den § 6b‑Rücklagen insgesamt 1.145.380,69 € auf die Anschaffungskosten dieser Grundstücke.
Im geänderten Gewinnfeststellungsbescheid 2011 löste das Finanzamt die Rücklagen gewinnerhöhend auf, da eine Übertragung auf Wirtschaftsgüter einer KGaA als juristischer Person nicht möglich sei. Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Auf die Revision des Finanzamtes hat der BFH das Urteil aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverwiesen.
Gründe:
Das FG hat zu Recht die Voraussetzungen und wirksame Bildung der § 6b Abs. 3 EStG‑Rücklagen bejaht. Gewinne aus der Veräußerung von Grund und Boden/Gebäuden können in eine Rücklage eingestellt und innerhalb von vier Jahren auf Reinvestitionsgüter übertragen werden. Andernfalls ist sie gewinnerhöhend (zzgl. § 6b Abs. 7 EStG) aufzulösen. Das Wahlrecht wird stets im veräußernden Betrieb ausgeübt, auch bei Übertragung auf andere Betriebe desselben Steuerpflichtigen. § 34 Abs. 1 S. 4 EStG erlaubt die Rücklage auch für Gewinne aus der Veräußerung von Mitunternehmeranteilen. Die Entscheidung hierüber ist im Gewinnfeststellungsverfahren der Personengesellschaft zu treffen und bilanziell in einer mitunternehmerbezogenen Bilanz (Sonder‑ oder Ergänzungsbilanz) des ausscheidenden Gesellschafters abzubilden. Die Voraussetzungen lagen hier für 1.264.000 € vor. Die Einbuchung in Ergänzungsbilanzen der Kläger genügte, da Wille und Nachvollziehbarkeit der Rücklagenbildung in der Buchführung der Z‑KG erkennbar und nicht widerlegt waren.
Zu Recht ist das FG davon ausgegangen, dass die Veräußerungsgewinne um die fortgeführten § 6b‑Rücklagen (73.476,69 €, 16.523,69 €, 28.618,65 €) zu mindern sind, da weder freiwillige noch zwingende Auflösung vorlag. Vorgänge beim ausscheidenden Mitunternehmer sind im Ausscheidungsjahr noch im Feststellungs-, nicht im Veranlagungsverfahren zu erfassen. Eine gewinnneutrale Übertragung der stillen Reserven aus der bei der Z‑KG gebildeten § 6b‑Rücklage auf Anschaffungskosten von Wirtschaftsgütern der X‑KGaA, an der die Kläger als phG beteiligt sind, ist dem Grunde nach zulässig. Der negative Feststellungsbescheid zur X‑KGaA stand dem hier nicht entgegen.
Entgegen der Auffassung des Finanzamtes lässt sich aus § 6b EStG nicht entnehmen, dass eine Übertragung stiller Reserven auf Anschaffungskosten von Wirtschaftsgütern einer KGaA, an der die Mitunternehmer als phG beteiligt sind, ausscheidet. Der Wortlaut des § 6b EStG steht einer entsprechenden rechtsträgerübergreifenden Übertragung nicht entgegen. Abweichendes ergibt sich auch nicht aus § 6b Abs. 10 Satz 10 EStG. Auch wenn der Gesetzgeber dort nur Personengesellschaften und Gemeinschaften in den Blick nimmt, bedeutet dies nicht, dass er die KGaA, die aufgrund ihrer hybriden Gesellschaftsform ‑‑anders als andere Kapitalgesellschaften‑‑ teiltransparent besteuert wird, nicht erfassen wollte, obwohl die an ihr beteiligten phG wie Mitunternehmer einer Personengesellschaft oder Gemeinschaft behandelt werden.
Das Urteil war allerdings aufzuheben, da Feststellungen fehlten, ob und in welchem Umfang im reinvestierenden Betrieb stille Reserven von angeschafften Wirtschaftsgütern abgezogen worden waren. Das für den veräußernden Betrieb zuständige Finanzamt prüft nur Bildung/Auflösung der § 6b‑Rücklage und übernimmt insoweit die Entscheidung des für den reinvestierenden Betrieb zuständigen Finanzamtes.
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