Werterhöhung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft als Schenkung
BFH v. 23.9.2025 - II R 19/24
stimmt der Ausführungszeitpunkt im Sinne des § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG grundsätzlich mit dem Zeitpunkt, zu dem die Abtretung zivilrechtlich wirksam wird, überein. Ob die Leistung zu einer Werterhöhung der Anteile der Gesellschafter geführt hat, ist auf diesen Zeitpunkt bezogen zu prüfen.
3. Ist ein Abtretungsvertrag aufgrund des Handelns eines vollmachtlosen Vertreters nach § 177 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) schwebend unwirksam, entsteht die Schenkungsteuer erst mit der nach § 184 Abs. 1 BGB erforderlichen Genehmigung. Die zivilrechtliche Rückwirkung der Genehmigung hat schenkungsteuerrechtlich keine Bedeutung.
Der Sachverhalt:
Der Kläger, sein Bruder B. und sein Vater V. waren Gesellschafter der A-GmbH. Die Brüder hielten jeweils 30 %, der Vater hielt 40 % des Stammkapitals der Gesellschaft. Am 15.1.2013 hatten sie einen notariellen Vertrag abgeschlossen, wobei der Kläger und B. die A-GmbH als gesamtvertretungsberechtigte Geschäftsführer vertraten. Der Vertrag hatte u.a. den Verkauf und die Abtretung von Geschäftsanteilen zum Inhalt. Der Verkauf sollte mit Wirkung zum 1.11.2017 erfolgen. Der Kaufpreis für die Beteiligungen sollte 2,1 Mio. € betragen. Der Vater verstarb im Jahr 2013.
Mit notariellem Vertrag vom 31.1.2018 erklärte der Kläger als vollmachtloser Vertreter des B. die Abtretung des mit Wirkung zum 1.11.2017 verkauften Anteils an der A-GmbH an diese. Zugleich nahm er die Abtretung als zwischenzeitlich alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer der A-GmbH an. B. genehmigte die Abtretungserklärung des Klägers am 29.5.2018 vor einem Notar.
Das Finanzamt ging von einer gemischten Schenkung des B. an den Kläger aus und setzte Schenkungsteuer i.H.v. 3.809.015 € auf den 1.11.2017 gegen den Kläger fest. Dabei brachte es den Wert des Erwerbs mit 10.902.993 € zum Ansatz; dem Ertragswert des abgetretenen Anteils am 1.11.2017 i.H.v. 11.802.993 € stand nach seiner Auffassung ‑‑unter Berücksichtigung anzurechnender Gewinnausschüttungen i.H.v. 1.200.000 €‑‑ ein Kaufpreis von 900.000 € gegenüber.
Der Kläger machte geltend, B. habe keinen Schenkungswillen besessen, da er sich mit ihm zerstritten hatte. 2012 sei es zu einem nachhaltigen Zerwürfnis zwischen ihnen gekommen, weshalb B. das Unternehmen endgültig verlassen habe. Der vereinbarte Kaufpreis sei nach den bei Abschluss des Kaufvertrags vorhandenen Erkenntnissen ausgewogen gewesen. Das Feststellungsfinanzamt ermittelte die Werterhöhung des Anteils des Klägers auf den 1.11.2017 mit 9.688.833 € (30 % des Werts der Anteile an der A-GmbH). Daraufhin setzte das Finanzamt die Schenkungsteuer auf 3.069.080 € herab.
Das FG hat den Schenkungsteuerbescheid aufgehoben. Die Rechtswidrigkeit der Bescheide ergebe sich bereits daraus, dass das Finanzamt für den Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG keine Werterhöhung i.S.d. § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG ermittelt habe. Auf die hiergegen gerichtete Revision der Steuerbehörde hat der BFH das Urteil aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen.
Gründe:
Das FG hat zu Unrecht angenommen, dass der Tatbestand des § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG ein Bewusstsein der Unentgeltlichkeit verlangt.
§ 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG fingiert eine Schenkung. Die Vorschrift enthält kein subjektives Tatbestandsmerkmal, weder in Gestalt eines Bewusstseins der Unentgeltlichkeit noch einer Bereicherungsabsicht (Anschluss an das BFH-Urteil v. 10.4.2024 - II R 22/21). Besteht die Leistung i.S.d. § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG in der Abtretung eines GmbH-Anteils, stimmt der Ausführungszeitpunkt i.S.d. § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG grundsätzlich mit dem Zeitpunkt, zu dem die Abtretung zivilrechtlich wirksam wird, überein. Ob die Leistung zu einer Werterhöhung der Anteile der Gesellschafter geführt hat, ist auf diesen Zeitpunkt bezogen zu prüfen.
Die Entscheidung erwies sich auch nicht aus anderen Gründen als richtig (§ 126 Abs. 4 FGO). Das FG hat zwar zutreffend angenommen, dass maßgeblicher Bewertungsstichtag der 29.5.2018 und nicht wie vom Finanzamt vertreten der 1.11.2017 war und das Finanzamt eine Werterhöhung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft i.S.d. § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG auf diesen Zeitpunkt nicht dargelegt hatte. Ist ein Abtretungsvertrag aufgrund des Handelns eines vollmachtlosen Vertreters nach § 177 Abs. 1 BGB schwebend unwirksam, entsteht die Schenkungsteuer erst mit der nach § 184 Abs. 1 BGB erforderlichen Genehmigung. Die zivilrechtliche Rückwirkung der Genehmigung hat schenkungsteuerrechtlich keine Bedeutung.
Das FG hat es aber versäumt, die fehlenden Feststellungen zum Vorliegen einer Werterhöhung i.S.d. § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG auf den 29.5.2018 selbst zu treffen. Es hat den angefochtenen Bescheid und die Einspruchsentscheidung zu Unrecht aufgehoben, ohne dem Finanzamt Gelegenheit zu geben, die Wertermittlung auf den 29.5.2018 nachzuholen. Die Feststellung des Vorliegens einer Werterhöhung am zutreffenden Bewertungsstichtag ist Teil der Sachaufklärungspflicht des Gerichts nach § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO. Die Beteiligten sind dabei heranzuziehen (§ 76 Abs. 1 Satz 2 FGO). Zu beachten ist, dass es nach den gleichlautenden Erlassen vom 17.10.2023 (BStBl I 2023, 1871) erforderlich sein kann, eine Wertfeststellung nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BewG durchzuführen, wenn der Steuerpflichtige Gründe vorträgt, wonach die Erhöhung des gemeinen Werts des Anteils niedriger ausfallen könnte als der gemeine Wert der (teil-)unentgeltlichen Leistung des Zuwendenden (vgl. BFH-Urteil vom 10.4.2024 - II R 22/21, BStBl II 2025).
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3. Ist ein Abtretungsvertrag aufgrund des Handelns eines vollmachtlosen Vertreters nach § 177 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) schwebend unwirksam, entsteht die Schenkungsteuer erst mit der nach § 184 Abs. 1 BGB erforderlichen Genehmigung. Die zivilrechtliche Rückwirkung der Genehmigung hat schenkungsteuerrechtlich keine Bedeutung.
Der Sachverhalt:
Der Kläger, sein Bruder B. und sein Vater V. waren Gesellschafter der A-GmbH. Die Brüder hielten jeweils 30 %, der Vater hielt 40 % des Stammkapitals der Gesellschaft. Am 15.1.2013 hatten sie einen notariellen Vertrag abgeschlossen, wobei der Kläger und B. die A-GmbH als gesamtvertretungsberechtigte Geschäftsführer vertraten. Der Vertrag hatte u.a. den Verkauf und die Abtretung von Geschäftsanteilen zum Inhalt. Der Verkauf sollte mit Wirkung zum 1.11.2017 erfolgen. Der Kaufpreis für die Beteiligungen sollte 2,1 Mio. € betragen. Der Vater verstarb im Jahr 2013.
Mit notariellem Vertrag vom 31.1.2018 erklärte der Kläger als vollmachtloser Vertreter des B. die Abtretung des mit Wirkung zum 1.11.2017 verkauften Anteils an der A-GmbH an diese. Zugleich nahm er die Abtretung als zwischenzeitlich alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer der A-GmbH an. B. genehmigte die Abtretungserklärung des Klägers am 29.5.2018 vor einem Notar.
Das Finanzamt ging von einer gemischten Schenkung des B. an den Kläger aus und setzte Schenkungsteuer i.H.v. 3.809.015 € auf den 1.11.2017 gegen den Kläger fest. Dabei brachte es den Wert des Erwerbs mit 10.902.993 € zum Ansatz; dem Ertragswert des abgetretenen Anteils am 1.11.2017 i.H.v. 11.802.993 € stand nach seiner Auffassung ‑‑unter Berücksichtigung anzurechnender Gewinnausschüttungen i.H.v. 1.200.000 €‑‑ ein Kaufpreis von 900.000 € gegenüber.
Der Kläger machte geltend, B. habe keinen Schenkungswillen besessen, da er sich mit ihm zerstritten hatte. 2012 sei es zu einem nachhaltigen Zerwürfnis zwischen ihnen gekommen, weshalb B. das Unternehmen endgültig verlassen habe. Der vereinbarte Kaufpreis sei nach den bei Abschluss des Kaufvertrags vorhandenen Erkenntnissen ausgewogen gewesen. Das Feststellungsfinanzamt ermittelte die Werterhöhung des Anteils des Klägers auf den 1.11.2017 mit 9.688.833 € (30 % des Werts der Anteile an der A-GmbH). Daraufhin setzte das Finanzamt die Schenkungsteuer auf 3.069.080 € herab.
Das FG hat den Schenkungsteuerbescheid aufgehoben. Die Rechtswidrigkeit der Bescheide ergebe sich bereits daraus, dass das Finanzamt für den Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG keine Werterhöhung i.S.d. § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG ermittelt habe. Auf die hiergegen gerichtete Revision der Steuerbehörde hat der BFH das Urteil aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen.
Gründe:
Das FG hat zu Unrecht angenommen, dass der Tatbestand des § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG ein Bewusstsein der Unentgeltlichkeit verlangt.
§ 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG fingiert eine Schenkung. Die Vorschrift enthält kein subjektives Tatbestandsmerkmal, weder in Gestalt eines Bewusstseins der Unentgeltlichkeit noch einer Bereicherungsabsicht (Anschluss an das BFH-Urteil v. 10.4.2024 - II R 22/21). Besteht die Leistung i.S.d. § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG in der Abtretung eines GmbH-Anteils, stimmt der Ausführungszeitpunkt i.S.d. § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG grundsätzlich mit dem Zeitpunkt, zu dem die Abtretung zivilrechtlich wirksam wird, überein. Ob die Leistung zu einer Werterhöhung der Anteile der Gesellschafter geführt hat, ist auf diesen Zeitpunkt bezogen zu prüfen.
Die Entscheidung erwies sich auch nicht aus anderen Gründen als richtig (§ 126 Abs. 4 FGO). Das FG hat zwar zutreffend angenommen, dass maßgeblicher Bewertungsstichtag der 29.5.2018 und nicht wie vom Finanzamt vertreten der 1.11.2017 war und das Finanzamt eine Werterhöhung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft i.S.d. § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG auf diesen Zeitpunkt nicht dargelegt hatte. Ist ein Abtretungsvertrag aufgrund des Handelns eines vollmachtlosen Vertreters nach § 177 Abs. 1 BGB schwebend unwirksam, entsteht die Schenkungsteuer erst mit der nach § 184 Abs. 1 BGB erforderlichen Genehmigung. Die zivilrechtliche Rückwirkung der Genehmigung hat schenkungsteuerrechtlich keine Bedeutung.
Das FG hat es aber versäumt, die fehlenden Feststellungen zum Vorliegen einer Werterhöhung i.S.d. § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG auf den 29.5.2018 selbst zu treffen. Es hat den angefochtenen Bescheid und die Einspruchsentscheidung zu Unrecht aufgehoben, ohne dem Finanzamt Gelegenheit zu geben, die Wertermittlung auf den 29.5.2018 nachzuholen. Die Feststellung des Vorliegens einer Werterhöhung am zutreffenden Bewertungsstichtag ist Teil der Sachaufklärungspflicht des Gerichts nach § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO. Die Beteiligten sind dabei heranzuziehen (§ 76 Abs. 1 Satz 2 FGO). Zu beachten ist, dass es nach den gleichlautenden Erlassen vom 17.10.2023 (BStBl I 2023, 1871) erforderlich sein kann, eine Wertfeststellung nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BewG durchzuführen, wenn der Steuerpflichtige Gründe vorträgt, wonach die Erhöhung des gemeinen Werts des Anteils niedriger ausfallen könnte als der gemeine Wert der (teil-)unentgeltlichen Leistung des Zuwendenden (vgl. BFH-Urteil vom 10.4.2024 - II R 22/21, BStBl II 2025).
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